Infolge des technischen Fortschritts kommt es zur kontinuierlichen Verbesserung der Produktionsmittel und der genutzten Technologien und Prozesse. Alte Produkte werden mit neuen Produkten mit besseren Trageigenschaften ersetzt. Dieses Phänomen kann man wohl am meisten im Bereich Elektronik und in dem IT-Bereich generell sehen. Der Fortschritt ist jedoch überall zu finden und deshalb reagiert auf diesen auch die Auslegung der Steuergesetze, z.B. im Bereich der technischen Aufwertung. Am besten ist es dieses Thema mit einem Beispiel zu beginnen.

Das Steuersubjekt besitzt seit 50 Jahren ein administratives Gebäude. Sagen wir, dass das Gebäude die Isolation im Havariezustand hat. Das Steuersubjekt entscheidet somit diese zu wechseln. Da die ursprüngliche Isolation schon 50 Jahre alt ist, kann das Steuersubjekt somit zur Zeit auf dem Markt dieselbe Isolation nicht finden. Sie wird nicht mehr produziert. In 50 Jahren brachte der technische Fortschritt schon Isolationen mit besseren technischen Parametern (z.B. ein höherer Wärmewiderstand bei derselben Dicke), als die ursprüngliche Isolation hatte. Nach Durchführung des Austausches der Isolation löst das Steuersubjekt bei Verarbeitung der Steuererklärung (oder in der Buchhaltung bei Erfassung der mit dem Isolationsaustausch verbundenen Kosten) die Frage, ob es beim Austausch der Isolation zur technischen Aufwertung des Gebäudes kam oder ob es sich nur um Reparaturen des Gebäudes handelt. Jede Variante hat unterschiedliche steuerliche Auswirkungen.

Für die technische Aufwertung werden nach dem Einkommensteuergesetz die Auslagen für vollendete Aufbauten, Erweiterungsbauten und bauliche Änderungen, Rekonstruktionen und Modernisierungen des Vermögens gehalten, sofern sie bei dem einzelnen Vermögen die Summe von 40.000 CZK überstiegen (beginnend mit dem Besteuerungszeitraum des Jahres 1998). Ein Aufbau, Erweiterungsbau oder bauliche Änderung sind die vom Baugesetz abgegrenzten Begriffe. Die Rekonstruktion und Modernisierung definiert direkt das Einkommensteuergesetz. Für eine Rekonstruktion werden die Eingriffe in das Vermögen gehalten, welche eine Änderung seines Zwecks oder der technischen Parameter zur Folge haben. Im Gegenteil dazu, mit einer Modernisierung versteht sich die Erweiterung der Ausstattung oder Benutzungsfähigkeit des Vermögens.

Man kann die ganze technische Aufwertung im Zeitpunkt seiner Anschaffung als einen steuerlich wirksamen Aufwand nicht anerkennen. Das Steuersubjekt kann die technische Aufwertung in die steuerlich wirksamen Aufwendungen mittels Abschreibungen einbeziehen. Der Sinn dieser rechtlichen Regelung ist die Notwendigkeit der Rechnungsabgrenzung der Auslagen für den neu entstandenen Gebrauchswert, welcher für die Erreichung, Sicherstellung und Erhaltung der steuerbaren Einkünfte über mehrere Besteuerungszeiträume so dient, damit in jedem Besteuerungszeitraum gegenüber den steuerbaren Einkünfte (in Form der Abschreibungen) nur ein Teil der Ausgaben für den neu entstandenen Gebrauchswert geltend gemacht wird. Auf diese Weise wird die zeitliche Übereinstimmung zwischen den steuerbaren Einkünften und den steuerwirksamen Kosten erreicht.

Auf der anderen Seite ist der Begriff „Reparaturen“ in dem Einkommensteuergesetz nicht definiert und bei seiner Abgrenzung wird von den Rechnungslegungsvorschriften ausgegangen. Die Verordnung Nr. 500/2002 Slg. definiert im § 47 Abs. 2 Buchst. a) die Reparatur wie folgt: „Mit der Reparatur werden die Folgen der teilweisen physischen Abnutzung oder Beschädigung zum Zweck der Versetzung in den vorigen oder betriebsfähigen Zustand beseitigt. Mit Versetzung in den betriebsfähigen Zustand versteht sich die Durchführung der Reparatur auch mit Nutzung  von anderen als ursprünglichen Materialien, Teile, Bestandteile oder Technologien, sofern dadurch zur technischen Aufwertung nicht kommt.“ Aus dem Angeführten ist es offensichtlich, dass gegenüber der technischen Aufwertung, welche bedeutendere Qualitäts- und Quantitativänderungen des bestehenden Vermögens mitbringen, ist die Reparatur nur eine Reproduktion der früheren Gebrauchswerte oder eine kleinere Aufwertung. Die Notwendigkeit der Erreichung der zeitlichen Übereinstimmung zwischen den steuerbaren Einkünften und den steuerlich wirksamen Kosten über die Zeit von mehreren Besteuerungszeiträumen erfolgt daher nicht und man kann die Auslagen für Reparaturen einmalig in der Steuergrundlage berücksichtigen.

Von dem oben Angeführten kann man herleiten, dass es durch die Reparatur zur Versetzung einer Sache in den vorigen oder betriebsfähigen Zustand kommt (es handelt sich um den Stand, in welchem sich das Vermögen bereits befand), wo man bei der Reparatur auch andere als ursprüngliche Materialien benutzen kann. Es darf jedoch nicht zur technischen Aufwertung kommen. Die Frage ist, wo liegt die Grenze zwischen der Reparatur und der technischen Aufwertung. Auf der einen Seite erlauben die Vorschriften andere Materialien zu nutzen, aber auf der anderen Seite bemerken sie, dass es zur technischen Aufwertung (z.B. zur Änderung der technischen Parameter) nicht kommen darf. Wie soll man es sich in unserem konkreten Fall erklären?

In unserem konkreten Fall handelte es sich um die Situation, wo die betreffende Liegenschaft eine Isolation hatte. Man kann daher nicht ausschließen, dass es durch Austausch der Isolation zur Reparatur nicht kommen konnte. Wenn man dieselbe Isolation benutzen würde, kann man nicht zweifeln, dass es zur Reparatur nicht käme. Infolge des technischen Fortschritts kann man jedoch dieselbe Isolation nicht mehr benutzen. Auf dem Markt ist sie einfach nicht erhältlich.

Die Auslegung der Rechtsvorschriften muss auf die Entwicklung in der Gesellschaft reagieren. Es wäre unlogisch, wenn infolge des technischen Fortschritts schon jeder Austausch der Isolation eine technische Aufwertung ist (sei die Absicht des Steuersubjektes jeglich sein). Es ist daher vernünftig, dass die Grenze zwischen der Reparatur und der technischen Aufwertung den Einfluss des technischen Fortschritts beachtet. Die Auslegung des Einkommensteuergesetzes begibt sich in dieser Richtung. In der Rechtsprechung wurde diese Auslegung z.B. mit dem Urteil des Bezirksgerichtes in Ústí nad Labem Aktenz. 59 Ca 136/2003 – 58 vom 13.12.2005 oder neu mit dem Urteil des Obersten Verwaltungsgerichtes Aktnz. 8 Afs 4/2012 – 39 vom 27.4.2012 bestätigt. Die Rechtsprechung kam mit dem logischen Kriterium der Unterscheidung der Reparatur und der technischen Aufwertung. Wenn das Steuersubjekt das ursprüngliche Material durch das nachweislich nächste Material auf dem Markt (z.B. aus dem Grund, dass das ursprüngliche Material nicht mehr erzeugt wird) ersetzt, wird ein solcher Ersatz an und für sich eine technische Aufwertung zur Folge nicht haben.

Es ist offensichtlich, dass die Isolation des Gebäudes, die nach einigen Zehnern Jahren ausgetauscht wird, bessere technische Parameter haben wird als die ursprüngliche Isolation. Wenn das Steuersubjekt jedoch das nächste Material auf dem Markt verwendet, dann kann man den Austausch der Isolation für die Reparatur halten und man kann die mit diesem Austausch verbundenen Kosten einmalig in der Steuergrundlage geltend machen. Wenn das nachweislich nächste Material auf dem Markt nicht verwendet wird (man kann herleiten, dass die Absicht des Isolationsaustauschs die Verbesserung der technischen Parameter der Isolation war), dann handelt es sich um die technische Aufwertung mit der fortschreitenden Steuerabschreibung.

Das gewählte Kriterium hat ihre Fragen. Insbesondere die Frage, wie soll man das nachweislich nächste Material auf dem Markt bestimmen? Wie soll man belegen, dass es sich in dem gegebenen Zeitpunkt um das nächste Material auf dem Markt handelt? Wie soll man den Markt abgrenzen? Diese Fragen sind aufgrund der konkreten Umstände jedes Falles zu lösen. Man kann nicht eine generelle Antwort geben.

Sollten Sie sich für dieses Thema interessieren, stehen wir Ihnen für eventuelle Konsultationen zur Verfügung.