Od 1.1.2014 je oblast bezúplatných příjmů inkorporována do zákona o dani z příjmů. Před tímto datem byla oblast upravena zákonem o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí. V současné době je v této oblasti mnoho výkladových nejasností a to i v souvislosti se zavedením nových institutů definovaných novým občanským zákoníkem. Nyní je tomu přesně rok, co byl předložen návrh příspěvku Koordinačního výboru Komory daňových poradců, který se věnoval některým případům bezúplatných příjmů s ohledem na zdanění v rámci daní z příjmů. Letos na jaře byl příspěvek Koordinačního výboru uzavřen, a proto Vás na následujících řádcích seznámíme s nejdůležitějšími závěry.

Bezúplatné poskytnutí služby

Představte si situaci, kdy ať už z jakýchkoliv důvodů je obchodní korporaci poskytnuta bezúplatně služba (jakéhokoliv druhu). V tuto chvíli vzniká obchodní korporaci bezúplatný příjem, o který musí zvýšit základ daně tj. o hodnotu přijaté služby (jak hodnotu stanovit se zabýváme dále), a to v případě, že nebude o této službě účtováno ve výnosech a nebude se jednat o příjem osvobozený nebo o příjem, který není předmětem daně. Následně si musí korporace odpovědět na otázku, zda celou službu využije k dosažení, zajištění a udržení příjmů. V případě, že si na tuto otázku odpoví kladně, může obchodní korporace snížit základ daně a to buď o celou hodnotu, nebo o část hodnoty služby (tj. v případě, že pro udržení, zajištění a dosažení příjmů je použita jen část služby). Pokud je snížen základ daně o totožnou hodnotu jako byl základ daně zvýšen, je výsledek úpravy základu daně neutrální.

Bezúročné zápůjčky, výpůjčky a výprosy

Obdobná situace jako u bezúplatně poskytnutých služeb je i u bezúročných zápůjček, výpůjček a výpros. Pokud obchodní korporace přijme bezúročnou zápůjčku, musí být základ daně zvýšen o neuplatněný obvyklý úrok (jedná se o pozici vydlužitele). U výprosy a výpůjčky se pak základ daně zvyšuje o hodnotu majetkového prospěchu, který obchodní korporace získá. Opět i v tomto případě platí, že pokud bude takto získaný bezúplatný příjem použit celý nebo jen částečně na dosažení, zajištění a udržení příjmů, bude si moci obchodní korporace snížit základ daně, a to buď o celou hodnotu nebo jen o část hodnoty bezúplatného příjmu.

Pro úplnost uvádíme, že u snížení základu daně se jedná o právo poplatníka nikoliv povinnost. Pokud tedy poplatník nesníží sám ze své vůle základ daně, nemůže tak učinit ani správce daně.

Ještě se na chvíli pozastavíme u bezúročných zápůjček. V situaci, kdy je společnosti poskytnuta bezúročná půjčka, a to od spojené osoby definované podle zákona o dani z příjmu, není nutné aplikovat u zápůjčitele ustanovení o „obvyklých“ cenách. Důležité je ale, že toto platí pouze v případě, že poskytnutím bezúročné půjčky nedochází k zastření skutečného stavu pomocí formálního stavu neboli zneužití práva. Finanční správa k tomuto uvádí příklad, kde je formálně poskytnuto bezúplatné plnění, ale ve skutečnosti se jedná o úplatné poskytnutí.

Další oblast týkající se bezúročných zápůjček je situace, kdy společník poskytne bezúročnou zápůjčku do obchodní korporace nebo družstva. Autoři příspěvku Koordinačního výboru upozorňují na fakt, že poskytnutím bezúročné zápůjčky posiluje společník finanční situaci ve společnosti a protiplněním je v tomto případě očekávané zvýšení hodnoty podílu. Také na straně obchodní korporace nedochází k přijetí bezúplatného příjmu, jelikož použije takto poskytnuté prostředky k dosažení zisku. Jak tedy bylo nakonec i Finanční správou odsouhlaseno, nejedná se v tomto případě o bezúplatný příjem. Z tohoto pravidla samozřejmě existuje jedna výjimka a to v případě, kdy obchodní korporace poskytuje bezúplatné plnění a financuje ho pomocí bezúročné půjčky od společníka (zde již majetkový prospěch vzniká).

Další situace, kdy se nejedná o bezúplatný příjem

V příspěvku Koordinačního výboru je také poukázáno na situace, kdy ne každá smlouva o výpůjčce nebo výprose musí předznamenávat existenci bezúplatného příjmu. Jedná se zejména o situaci, kde podstata vztahu není jen v existenci výpůjčky sama o sobě. Konkrétně se jedná např. o zajištění závazku převodem práva s následnou výpůjčkou, výpůjčka strojů, zařízení, šablon a různých forem, které jsou potřebné pro zajištění smluvních dodávek. Jak autoři konstatují, u výpůjčky strojů, zařízení nebo šablon se jedná o součást dodávky zboží, kdy transakce je pro obě strany ekonomicky výhodná. Finanční správa potvrdila, že v tomto případě se nejedná o bezúplatný příjem.

Ocenění bezúplatného příjmu

Na závěr článku ještě uvádíme postup pro ocenění bezúplatného příjmu, který odsouhlasila Finanční správa. Bezúplatné příjmy se dělí do dvou skupin a to na peněžní (peněžité dary) a nepeněžní, které jsou představovány např. různými majetkovými prospěchy. Nepeněžní i peněžní bezúplatné příjmy by se dle vyjádření Finanční správy měly vždy oceňovat v souladu s právním předpisem upravující oceňování majetku. Ocenění bude muset poplatník být schopen prokázat vždy a to nezávisle na faktu, že byl pouze základ daně zvýšen o hodnotu bezúplatného příjmu a nebyl snížen z důvodu, že bezúplatný příjem nebyl použit pro dosažení, zajištění a udržení příjmů.

Na závěr upozorňujeme, že závěry, které byly přijaty ohledně bezúplatných příjmů, se vztahují i na fyzické osoby (výjimka: ocenění bezúplatného příjmu se řídí pravidly pro fyzické osoby).

Tímto článkem jsme se Vám snažili přiblížit problematiku bezúplatných příjmů, která je sama o sobě velice složitým tématem a při kterém vyvstává na mysl nekonečné množství otázek, jak posoudit různé druhy bezúplatných příjmů v určité situaci a to na straně příjemce i poskytovatele. Pokud máte takovéto otázky a rádi byste na ně znali odpověď, neváhejte se na nás obrátit.

Autor: Ing. Marie Jacková