Nejvyšší správní soud (dále jen „NSS“) řešil kasační stížnost 10 Afs 61/2022-41 mezi právnickou osobou (dále jen „žalobkyně“ a Generálním finančním ředitelstvím (dále jen „žalovaný“) ve věci zdanění finanční motivace pro zaměstnance za prodej zboží určité značky, pokud odměny poskytuje nikoli zaměstnavatel, ale jiná osoba. V tomto případě vyplácel finanční motivaci výrobce zboží, který odměňoval zaměstnance svých odběratelů.

Podstatou sporu je program benefitů, který poskytuje žalobkyně prodejcům svých výrobků. Obchodní zástupce žalobkyně rozdal šekové knížky, do kterých prodejci v obchodě sbírali body za každý prodaný výrobek. Kdykoli se prodavač rozhodl, že má dost nasbíraných bodů, nechal si bonus u žalobkyně proplatit. Ta poskytovala bonusy v penězích – hotově, složenkou nebo převodem na účet. Na zmíněné šekové knížky uváděli prodavači své osobní údaje a bylo zde také uvedeno, že je zdanění vyplacených bonusů na příjemci.

Finanční úřad doměřil žalobkyni daň z příjmů fyzických osob a penále, jelikož poskytovaný benefit byl dle správce daně příjmem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“). Žalobkyně podala odvolání k Odvolacímu finančnímu ředitelství, které jí vyhovělo a zdanění dle § 6 odst. 1 písm. d) zrušilo. Správce daně poté podal podnět k nařízení přezkumu a žalovaný mu vyhověl. Odvolací finanční ředitelství následně potvrdilo původní platební výměry. Žalobkyně s těmito závěry nesouhlasila a podala kasační stížnost k NSS.

Argumentace žalobkyně

Dle žalobkyně není správné nahlížet na bonusový program jako na příjem ze závislé činnosti, jelikož ne všichni beneficienti byli v zaměstnaneckém poměru k jejím odběratelům a bonusy byly vypláceny i jiným lidem. Žalobkyně prý nevázala vyplacení bonusu na žádný zaměstnanecký poměr a bonusový program byl prezentován veřejně a mohl se do něho připojit i koncový zákazník. Dále žalobkyně argumentuje tím, že by měly všechny vyplacené bonusy podléhat stejnému režimu zdanění, tedy dle § 7 ZDP, případně dle § 10 ZDP. Dále je poukázáno na příklady jiných obchodníků, kteří podobné věrnostní programy poskytují. Podle žalobkyně prý také nikdo po těch obchodnících nechce doplácet daně z příjmů a pojištění za cizí zaměstnance. Závěrem pak dodává, že již v minulosti u ní byla provedena daňová kontrola a k fungování benefitního programu neměl správce daně žádné připomínky. Vzhledem k tomu žalobkyně předpokládala, že je její postup v pořádku.

Závěry NSS

NSS předně zdůrazňuje, že odměny z benefitního programu byly příjmy ze závislé činnosti ve smyslu § 6 odst. 1 písm. d) ZDP. Znění zákona je jasné, příjmy mohou plynout i od třetí osoby, která není „pracovněprávním“ zaměstnavatelem, musí však souviset s výkonem hlavní závislé činnosti. Dle daňových orgánů prodávali tito prodejci zmíněné výrobky během své pracovní doby, v prodejnách svých zaměstnavatelů a plnili tím svoji pracovní povinnost. Již krajský soud správně uvedl, že benefitní program byl zaměřen pouze na prodejce obchodních partnerů, nikoliv na širší veřejnost či spotřebitele, jak nesprávně argumentovala žalobkyně. Z šetření jasně vyplynulo, že podmínky šekové knížky se zákazníky vůbec nepočítají. Text směřoval k tomu, že se jedná o motivaci za prodej výrobků žalobkyně.

NSS dále reaguje na několikrát opakovanou námitku, že ne všichni příjemci benefitního programu byli v pracovním poměru a vykonávali závislou činnost. Dle zjištění daňových orgánů byli příjemci těchto benefitů, jednak slovenští občané v prodejnách na Slovensku, kteří nebyli tuzemskými daňovými rezidenty, jednak osoby samostatně výdělečně činné v českých prodejnách. Za ně však nebyla daň žalobkyni doměřena.

Na argument žalobkyně posoudit zdanění těchto příjmů jako příjmy dle § 7 a § 10 ZDP reaguje NSS následovně. Zdanění dle § 7 či § 10 ZDP lze uplatnit pouze v případě, pokud by sporný příjem nespadal pod § 6 (§ 7 odst. 2 ZDP je uvozen slovy příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti, pokud nepatří do příjmů uvedených v § 6 …, podobně je uvozen § 10 odst. 1 vytvářející zbytkovou kategorii ostatních příjmů). Obě kategorie tedy fungují na stejném principu. Další ustanovení zákona o daních z příjmů se použijí jen tehdy, pokud sporný příjem nepatří do žádné z předchozích kategorií. Jelikož všechny příjmy, ze kterých byla daň doměřena, spadaly do definice příjmů ze závislé činnosti v § 6 ZDP, § 7 ani § 10 ZDP nebylo možno na tento případ použít.

Závěrem se krátce NSS vyjadřuje k argumentu žalobkyně, která upozorňuje na motivační programy jiných společností. Příklady uvedené žalobkyní nemohou být považovány za relevantní, jelikož tyto programy míří na zákazníky. Z tohoto důvodu nelze logiku § 6 odst. 1 písm. d) ZDP na zmíněné programy uplatnit.