U mnoha společností je dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek velmi významnou, často i nejvýznamnější položkou aktiv. Jedná se o aktiva, která společnosti slouží k zajištění její činnosti – budovy, stroje, vybavení kanceláří, auta, software a další. Přestože se jedná o tak významnou položku aktiv, mnoho společností nemá pořízení majetku, jeho evidenci a odepisování řešeno správně.

Dokumentace dlouhodobého majetku

Položky dlouhodobého majetku znamenají pro společnost většinou značnou investici. Obnova majetku je proto v mnoha případech plánována na roky dopředu a pořízení nového majetku je schvalováno nejvyšším vedením. Samotné pořízení majetku trvá také většinou delší dobu, např. u výrobního stroje může být doba mezi rozhodnutím o pořízení investice a finálním spuštěním nainstalovaného a odzkoušeného stroje v řádu měsíců i let. Do procesu pořízení dlouhodobého majetku vstupuje také mnoho lidí – při schvalovacím procesu, při instalaci, při zkušebním procesu atd.

Aby bylo možné se v celém procesu pořízení dlouhodobého majetku vyznat, je potřeba mít ho správně a dostatečně zdokumentovaný. Ke každé položce majetku by společnost měla vést složku, ve které budou všechny podklady. Složka s podklady může být dle zvyklostí společnosti v papírové nebo i v elektronické podobě, případně může být přímo součástí informačního systému. Důležité je, aby složka obsahovala všechny relevantní podklady a byla dostupná. S dostupností souvisí ještě jedna vlastnost dlouhodobého majetku, a sice jeho používání po delší dobu. Může se stát, že některé podklady k pořízení majetku budete potřebovat např. při prodeji společnosti či podnikové transakci a provádění souvisejícího due diligence. A to může být třeba za 5, 10, ale i 20 let po jeho pořízení. A právě i kvůli takovým situacím je potřeba dokumentaci kvalitně zpracovat již při pořízení majetku.

Základem při dokumentaci pořízení dlouhodobého majetku je zařazovací protokol, který by měl obsahovat jednotlivé informace o majetku, a k němu by měly být evidovány další relevantní podklady. Zařazovací protokol je vlastně takovým rodným listem dlouhodobého majetku. Než se blíže podíváme na konkrétní náležitosti zařazovacího protokolu, podíváme se na něj ještě obecně, z pohledu účetních předpisů. Nutnost jeho vyhotovení totiž není přímo nařízena žádným předpisem.

Účetní předpisy říkají k zařazení dlouhodobého hmotného majetku následující: „Dlouhodobým hmotným majetkem se stávají pořizované věci uvedené do stavu způsobilého k užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání (způsobilost k provozu). Obdobně se postupuje v případě technického zhodnocení.“ (viz §7 odst. 11 Vyhlášky č. 500/2002 Sb.). Pro dlouhodobý nehmotný majetek to platí obdobně.

Z citovaného paragrafu vyplývá, že pro správné zařazení dlouhodobého majetku je potřeba značné množství informací. Nestačí jen vědět, kdy je DUZP na faktuře a jaká je částka na faktuře. Je potřeba vědět, kdy majetek splnil technické parametry a kdy splnil parametry legislativní. Je zjevné, že všechny tyto informace není možné vměstnat do běžného účetního zápisu. Pro dokumentaci těchto ostatních informací slouží právě zařazovací protokol.

Zařazovací protokol může obsahovat například následující informace:

• název účetní jednotky, pojmenování dokumentu a jeho číselné označení
• název dlouhodobého hmotného/nehmotného majetku a jeho inventární číslo
• podrobnější popis či charakteristiku majetku
• způsob pořízení majetku
• datum zahájení a ukončení řízení o zařazení majetku do užívání
• identifikaci odpovědné osoby, která rozhodla o zařazení majetku do užívání
• údaje o případných zkouškách majetku před jeho zařazením do užívání
  a o výsledcích těchto zkoušek
• prohlášení příslušného orgánu, že zařazený majetek je z technického hlediska schopen řádného a bezpečného užívání
• prohlášení příslušného orgánu, že ke dni vyhotovení protokolu jsou splněny všechny
  zákonné podmínky stanovené pro zařazení majetku do užívání
• umístění majetku v účetní jednotce
• pořizovací cena majetku celkem v Kč, vč. jejího rozpadu na jednotlivé faktury/položky
• jednotlivé části souboru movitých věcí a jednotlivé kusy příslušenství příslušného majetku
• zvolený postup účetního a daňového odepisování a roční sazby účetních a daňových odpisů
• datum uvedení majetku do užívání
• počet příloh protokolu a jejich označení
• čitelné podpisy orgánu rozhodujícího o zařazení majetku do užívání
• datum souhlasu se zněním protokolu a podpis oprávněného vedoucího pracovníka
  nebo statutárního orgánu účetní jednotky.

Uvedený výčet je pouze informativní. U každého majetku bude obsah zařazovacího protokolu mírně odlišný podle charakteru majetku. U nemovitosti by měl zařazovací protokol obsahovat např. kolaudační souhlas či výpis z katastru nemovitostí, u osobního auta např. kopii technického osvědčení apod. Důležité je, aby údaje uvedené v protokolu byly podloženy přílohami, které dosvědčují uvedené údaje – tedy například podepsaný souhlas technika, že je stroj odzkoušený a připravený k provozu. Stejně tak u pořizovací ceny je vhodné mít doloženy všechny faktury, které dokládají pořizovací cenu. Vzhledem k tomu, že neexistuje jednotná úprava, jak má protokol vypadat a co má obsahovat, je vhodné toto upravit vnitřním předpisem účetní jednotky.

Zařazovací protokol není jediným dokumentem, který by měl být ve společnosti k dispozici minimálně po dobu evidence daného majetku. Dále by společnost měla evidovat kartu majetku a vyřazovací protokol. Náplň vyřazovacího protokolu je obdobná jako u zařazovacího protokolu, s tím, že dokládáme, jakým způsobem, kdy a kdo provedl samotné vyřazení majetku z evidence. Karta majetku obsahuje informace o zařazení/evidenci/vyřazení majetku v jednom, tzn. po celou dobu jeho existence v účetnictví. Její součástí je zejména číslo karty, název majetku, datum pořízení, datum zařazení, datum zahájení odepisování, datum vyřazení, daňová odpisová skupina, doba účetního odepisování atd.

Odepisování dlouhodobého majetku

V praxi se často setkáváme s tím, že účetní jednotky uplatňují v rámci zjednodušení účetní odpisy dlouhodobého majetku ve výši daňových odpisů, případně že dobu účetního odepisování stanovují v délce dle doby daňového odepisování. To není správně, neboť v takovém případě jsou účetní postupy používané účetní jednotkou určeny zákonem o daních z příjmů, nikoliv zákonem o účetnictví. Postup účetního a daňového odepisování by měl být zcela oddělený a na sobě nezávislý. My se zaměříme
na účetní odepisování.

Co to vlastně je účetní odpis

Prostřednictvím účetních odpisů se do nákladů společnosti postupně promítá pořizovací cena dlouhodobého majetku. Protipólem odpisů jsou tržby, např. z prodeje zboží nebo výrobků. Aby mohl podnik tyto tržby realizovat, potřebuje k tomu určitá aktiva. Tato aktiva ale nejsou zadarmo, s jejich pořízením jsou spojeny určité výdaje. Stejně jako dlouhodobý majetek generuje výnosy po více let,
je potřeba i náklady na jeho pořízení souvztažně promítnout v účetnictví po delší dobu. A právě toto je podstata účetních odpisů. Účetní odpisy by proto měly být kalkulovány na dobu předpokládané ekonomické životnosti dlouhodobého majetku, protože po tuto dobu očekáváme, že nám majetek bude generovat tržby. Souvztažně proto musíme mít po tuto dobu v účetnictví i náklady.

Daňové odpisy jsou oproti účetním velmi standardizované. Jedná se v podstatě jen o tabulku
s přehledem různých druhů majetku, který je rozdělen do několika skupin. Na základě toho, do jaké skupiny majetek patří, je pak podle vzorečku a pořizovací ceny vypočten odpis. Tento postup je z důvodu své standardizace pro státní správu jednoduchý na kontrolu, nicméně ekonomickou realitu používání dlouhodobého majetku odráží jen vzdáleně. Daňově bude společnost např. automobil odepisovat stejně, ať má ve zvyku obnovu vozového parku provádět po 3, 5 nebo 8 letech. Účetně ho ale v těchto případech bude odepisovat po různou dobu.

Kalkulace účetních odpisů vychází nejčastěji ze dvou základních informací. Z pořizovací ceny dlouhodobého majetku a z počtu let, po který bude majetek společnosti sloužit k ekonomické činnosti. První údaj je účetní jednotka schopna zjistit přesně, druhý údaj je vždy odhadem. Nicméně mělo by se jednat o kvalifikovaný odhad, který co nejvíce odpovídá realitě. Takto se počítají účetní odpisy u první metody výpočtu, a to metody ve vazbě na čas. Takové odpisy nazýváme časové nebo lineární.
Výše odpisu je každý měsíc/rok stejná.

Kromě odpisů ve vazbě na čas existují ještě odpisy ve vazbě na výkon, takzvané výkonové odpisy.
Zde je na počátku stanoven odhad počtu výkonů, které je daný majetek schopen vyprodukovat (může se jednat o kusy, hodiny atd. podle charakteru majetku). Výše účetních odpisů je pak stanovena v závislosti na skutečném počtu výkonů, které v daném období dlouhodobý majetek vykonal.

Aktualizace účetního odpisového plánu

Protože je stanovení účetních odpisů již na počátku založeno na odhadu jeho časové nebo výkonové životnosti, ukládají účetní předpisy účetním jednotkám pravidelně vyhodnocovat správnost tohoto odhadu, a v případě, kdy dojde ke změně odhadu, provést aktualizaci odpisového plánu. Změní-li se tedy v průběhu používání dlouhodobého majetku odhad doby jeho životnosti nebo jeho pořizovací cena, např. v důsledku technického zhodnocení, je účetní jednotka od okamžiku, kdy ke změně došlo, povinna provést rekalkulaci odpisů. Tato rekalkulace se neprovádí zpětně, ale pouze dopředu
na budoucí účetní odpisy. Zjistí-li se však, že odpisový plán byl špatně stanoven již na počátku (například chyba ve vzorci, nezohlednění všech položek v rámci pořízení majetku), tak je nutné tuto rekalkulaci provést i retrospektivně, a to jako opravy chyb minulých let.

Zbytková hodnota

Účetní jednotka může již na počátku odepisování promítnout do kalkulace odpisů předpokládanou zbytkovou hodnotu majetku. Nejlépe si to ukážeme na následujícím příkladu: Společnost pořídí pro svého generálního ředitele nový automobil. Běžnou praxí ve společnosti je, že po 3 letech se pořídí nový automobil a starý se prodá. Je zjevné, že po 3 letech nebude tento automobil mít nulovou hodnotu a nebude tak určený k likvidaci, ale že spíše dojde k jeho prodeji. Společnost tedy automobil neopotřebuje zcela, ale pouze z části. A právě tato skutečnost je principem zbytkové hodnoty. Společnost již na počátku promítne do kalkulace odpisů předpokládanou zbytkovou hodnotu a účetní odpisy bude kalkulovat jen z rozdílu mezi pořizovací cenou a zbytkovou hodnotou. Do nákladů tak společnost prostřednictvím odpisů promítne pouze tu část, kterou skutečně „opotřebuje“. I zde je potřeba říci, že stanovení zbytkové hodnoty by mělo být kvalifikované, tedy např. na základě průzkumu trhu ojetin nebo z minulé zkušenosti účetní jednotky.

Závěr

Jak bylo řečeno již na počátku tohoto článku – u mnoha společností je dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek velmi významnou, často i nejvýznamnější položkou aktiv. S tímto vědomím by k němu měly společnosti také přistupovat. Znamená to věnovat dokumentaci jeho pořízení/evidenci/vyřazení
i nastavení jeho účetních odpisů (a následně jejich aktualizaci) náležitou pozornost. S ohledem
na významnost dlouhodobého majetku mohou v účetnictví v důsledku nesprávného přístupu vznikat významné nesprávnosti.