V návaznosti na náš poslední článek z května 2023 si vás dovolujeme informovat o dalším vývoji v oblasti Pilíře 2, tzn. implementace směrnice Rady (EU) 2022/2523 ze dne 14. prosince 2022 o zajištění globální minimální úrovně zdanění velkých nadnárodních skupin podniků a velkých vnitrostátních skupin v Unii.

Zákon o dorovnávacích daních

V květnu 2023 byl do vnějšího připomínkového řízení vypuštěn návrh české implementace výše uvedené směrnice, a to „Návrh zákona o dorovnávacích daních pro účely zajištění minimální úrovně zdanění velkých nadnárodních a velkých vnitrostátních skupin“ (dále jen „ZDD“). V současnosti již byl návrh zákona načten 29. 8. 2023 v rámci 1. čtení v Poslanecké sněmovně. Poslanecká sněmovna neschválila zrychlený postup schvalování zákona již v prvním čtení a aktuálně je přikázán k projednání vládním výborům.

Bohužel (jak jsme předpokládali) čeští zákonodárci načetli implementaci dané směrnice do ZDD bez výraznějších zásahů, a tudíž je ZDD poměrně „nečitelný“ stejně jako sama směrnice.

Níže shrnujeme alespoň hrubé rysy připravované právní úpravy.

V rámci dorovnávacích daní se bude jednat o:

• přiřazovanou dorovnávací daň (ať již na úrovni státu či na úrovni členské entity) a
• vnitrostátní dorovnávací daň (tzn. zdanění členských entit skupiny umístěných v jednom státě, v tomto případě v ČR).

Zatímco přiřazovaná dorovnávací daň je v podstatě povinná, pro vnitrostátní dorovnávací daň se mohly jednotlivé státy rozhodnout. ČR se rozhodla vnitrostátní dorovnávací daň aplikovat.

Mechanismus výpočtu dorovnávacích daní je poměrně složitý a přinese jistě vysokou administrativní zátěž pro poplatníky, kterých se tyto daně budou týkat.

Zjednodušeně lze říci, že pakliže je aplikována vnitrostátní dorovnávací daň, a ta je považována za kvalifikovanou (tzn. splňuje náležitosti kladené EU i OECD), nebude třeba kalkulovat a aplikovat příslušnou přiřazovanou dorovnávací daň.

Vždy tedy bude nutné zkoumat, jakým způsobem byla směrnice EU, resp. modelová pravidla OECD, implementována v daných konkrétních státech a zda tyto státy aplikují „kvalifikovanou“ vnitrostátní dorovnávací daň, která má faktickou přednost.

Dle českého ZDD dorovnávací daně:

• nejsou považovány za daně z příjmů, tzn. nelze na ně obecně vztahovat smlouvy o zamezení dvojímu zdanění;
• představují daňově neuznatelný náklad pro účely daně z příjmů;
• ale kvalifikovaná vnitrostátní dorovnávací daň (dle práva třetího státu nebo členského státu EU) může částečně snižovat českou daň z příjmů právnických osob stanovenou z titulu zdanění ovládané zahraniční společnosti.

Výjimky z aplikace dorovnávacích daní

S ohledem na administrativní náročnost zavedení plnohodnotné implementace dorovnávacích daní velmi doporučujeme prověřit, zda nelze aplikovat výjimky z povinnosti aplikace dorovnávacích daní (tzv. safe harbours). Jedná se jak o trvalé výjimky, tak rovněž přechodné výjimky.

Zatímco u trvalých výjimek se asi ještě dočkáme bližšího vysvětlení v rámci dalších OECD komentářů či pokynů, k přechodným výjimkám již OECD vydalo dokument „Safe Harbours and Penalty Relief: Global Anti-Base Erosion Rules (Pillar Two)“.

Přechodné výjimky v podstatě kopírují trvalé výjimky, nicméně mají svá specifika a pro jejich splnění se užívají zjednodušené postupy, zjednodušená data atd., např. lze vycházet ze zprávy dle zemí, tzv. Country by Country Reportingu (CbCR).

Přechodné výjimky jsou:

• de minimis test (test malého rozsahu) – výnosy v daném státě jsou dle CbCR nižší než 10 mil. EUR a zisk před zdaněním je v daném státě dle CbCR nižší než 1 mil. EUR,
• simplified ETR test (test zjednodušené efektivní sazby daně) – zahrnuté daně v daném státě k zisku před zdaněním vykázanému za daný stát v CbCR činí alespoň 15 % (pro roky 2023 a 2024), 16 % (pro rok 2025), 17 % (pro rok 2026) nebo
• routine profits test (test běžných zisků) – vyloučení zisku na základě ekonomické podstaty (v podstatě kryje zjednodušený zisk v daném státě dle CbCR).

Výše uvedené představuje pouze základní a zjednodušený vhled do možných výjimek. ZDD obsahuje i další výjimky, např. pro počáteční fázi činnosti skupiny podniků.

Rovněž ZDD obsahuje specifické podmínky pro některé vybrané entity, např. transparentní nejvyšší mateřské entity, investiční entity, nejvyšší mateřské entity podléhající režimu odčitatelných dividend, skupiny s více mateřskými entitami atd.

Sankce za nesplnění povinnosti

ZDD obsahuje sankce při jeho porušení, kdy dle § 110 ZDD lze uložit pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy za porušení povinnosti při správě dorovnávací daně až do 1 500 000 Kč.

Zároveň by pro českou dorovnávací daň měla platit ustanovení daňového řádu týkající se příslušenství daně (tzn. pokuta za doměření daně, úrok z prodlení).

Účinnost ZDD

Návrh ZDD obecně počítá s účinností od 31. prosince 2023, což je v souladu s EU směrnicí, tzn. prvním zdaňovacím období, kterého se dorovnávací daně budou týkat, bude zdaňovací období započaté nejdříve 31. prosince 2023, tzn. v případě zdaňovacích období korespondujících s kalendářním rokem tedy rok 2024.

Pakliže se vás daná problematika týká, neváhejte nás kontaktovat. Rádi s Vámi probereme detaily a možné dopady na vaši skupinu. Zvláště doporučujeme prověřit možnost aplikace výjimek (safe harbours).