Předmětem dnešního článku je fyzická inventura majetku v rámci obchodní činnosti. Téma inventury majetku je v tomto období aktuální, protože se pro většinu společností blíží rozvahový den, to je poslední den účetního období. Nejprve je ale třeba si říct, co je inventurou majetku myšleno. Zákon o účetnictví (zákon č. 563/1991 Sb., § 29 a dále) nám říká, že inventarizací se zjišťuje skutečný stav veškerého majetku a závazků a ověřuje se, zda skutečně zjištěný stav odpovídá stavu majetku a závazků uvedenému v účetnictví. Zjištění skutečného stavu probíhá dvojím způsobem, a to fyzickou, nebo dokladovou inventurou. V tomto článku se budeme zaměřovat pouze na fyzickou inventuru majetku.

V tomto kontextu je majetkem myšlen dlouhodobý hmotný majetek, zásoby, pokladny a ceniny. Jedná se o majetek, u kterého lze fyzicky zjistit jeho existenci a množství.

Průběh fyzické inventury

Fyzická inventura majetku se provádí vždy k rozvahovému dni, ke kterému společnost sestavuje řádnou či mimořádnou/mezitímní účetní závěrku. Většina společností má účetní období shodné s kalendářním rokem a provádí tedy inventuru k poslednímu dni v roce, tedy k 31. prosinci. Společnosti si ale mohou zvolit jiné účetní období, než je kalendářní rok a jejich účetní období může končit například 31. března. Zde hovoříme o účetním období v podobě hospodářského roku. Pravidla samotné inventury i celkové inventarizace však platí pro jakékoliv účetní období stejně.

Zákon o účetnictví umožňuje zahájit inventuru majetku (samotné počítání, měření apod.)  v období nejdříve 4 měsíce před a ukončit nejpozději 2 měsíce po rozvahovém dni. Avšak je potřeba si uvědomit, že veškeré změny v množství majetku, které proběhly v období mezi prováděnou fyzickou inventurou a rozvahovým dnem je nutné doložit a uchovávat v rámci účetní závěrky. Pokud společnost vlastní více poboček či skladů nebo má majetek umístěný u svých dodavatelů/odběratelů a není v jejích silách zajistit, aby inventura proběhla v jeden den, je možné inventury provádět po etapách, důležité je ovšem dodržet zákonem stanovené lhůty.

Hlavním cílem fyzické inventury je zjištění skutečného stavu a jeho porovnání se stavem evidovaným v účetnictví. Porovnání stavu není ovšem jen prosté zjištění počtu kusů (kg, metrů atd.), ale také zjištění aktuálního stavu daného majetku (zastaralost, poškození, nepotřebnost).

Společnost by také měla mít vypracovanou interní směrnici, která bude obsahovat nutné informace a postupy inventarizace tak, aby bylo jednotně postupováno napříč účetními obdobími. Důležité informace jsou – kdo dává příkaz k provedení inventury, kdo stanovuje termín provádění fyzické inventury, jak se stanovují inventarizační komise (kdo může být jejich členem, kolik členů musí inventarizační komise mít), jakého majetku se fyzická inventura týká, jak bude fyzická inventura majetku prováděna (způsob zjišťování majetku), zapisování zjištěného stavu, vyhodnocování výsledků inventury (identifikace inventarizačních rozdílů, záměn a mank do normy) a jejich následné proúčtování do účetnictví do období, za které se fyzická inventura provádí.

V inventarizační komisi by neměly být členy pouze osoby zodpovědné za danou oblast, ale také osoby z jiných oddělení společnosti, tak aby byla zajištěna objektivita inventarizační komise. Pokud je inventarizační komise sestavena pouze ze zainteresovaných osob nebo naopak pouze z osob, které danou oblast inventarizace neznají, může v obou případech docházet k nesprávnému provedení fyzické inventury (k chybné identifikaci či způsobu počítání majetku).

Vyhodnocení inventury

Nezbytnou součástí prováděné inventury by měl být dokument v podobě inventurního soupisu, na kterém by měly být uvedeny jednotlivé zákonem požadované informace a to:

• rozvahový den
• okamžik zahájení a ukončení inventury
• identifikace inventarizovaného majetku
• jak byla inventura provedena (fyzická nebo dokladová)
• způsob zjištění skutečného stavu
• podpis osoby odpovědné za zjištěné množství (stav) a zároveň odpovědné osoby za provedení inventury (počítací archy).

Dále by také měl být k dispozici účetní stav daného majetku před a po inventuře, zjištěné inventarizační rozdíly a jejich následné vyhodnocení (například provedení/neprovedení předpisu zjištěného manka odpovědné osobě, rozdělení hodnoty celkově zjištěného manka na manko do normy a nad normu apod.) a dále by společnost měla být schopna doložit související zaúčtování inventarizačních rozdílů do účetních knih. 

Povinnost provádět inventuru mají všechny společnosti a zároveň jsou společnosti povinny prokázat provedení inventury po dobu 5 let od jejího provedení.

Nyní bychom se věnovali třem zásadním oblastem účetnictví, kde se fyzická inventura provádí a uvedli základní informace, případně doporučení.

Fyzická inventura pokladen a cenin

Fyzická inventura pokladen (v jednotlivých měnách) a cenin (např. stravenky, kolky) je ze všech inventur uvedených výše nejčastější, protože by ji měly provést všechny společnosti, které mají v účetnictví vedenou pokladnu či ceniny, a to i pokud v účetnictví evidují nulový zůstatek na pokladně, nebo ceninách. Výsledkem fyzické inventury pokladny je protokol o inventuře s uvedeným výsledkem zjištění, s podpisem osoby zjišťující fyzický stav a osoby zodpovědné za fyzickou inventuru.

Fyzická inventura zásob

Fyzická inventura zásob je častá u výrobních a obchodních společností, které evidují zásoby materiálu, polotovarů / nedokončené výroby, vlastních výrobků nebo zboží. Zjišťuje se při ní skutečný stav (v daných jednotkách) jednotlivých druhů zásob a dále také jejich případné poškození, zastaralost atd.

Před zahájením fyzické inventury by měly být zaúčtovány veškeré daňové doklady, které mají vliv na stav zásob v účetnictví a provedeno veškeré naskladnění a vyskladnění zásob ve skladové evidenci tak, aby evidence zásob byla kompletní. V průběhu provádění fyzické inventury je nutné zastavit veškerý pohyb zásob (naskladnění, vyskladnění zásob, přemísťování v rámci poboček a jiné pohyby), aby se zamezilo opomenutí zahrnutí zásob do inventury, nebo naopak opakované zahrnutí již jednou inventarizovaných zásob. Pokud jsou přesuny zásob z provozních důvodů nutné, je potřeba dobře instruovat členy inventarizační komise a stanovit sklad, ve kterém budou tyto zásoby spočítány / evidovány. Další nestandardní situací je umístění cizích zásob ve skladu. Může se jednat o zásoby jiných osob, které vstupují do výrobního procesu a jejich ekonomické vlastnictví je řešeno následně až po jejich spotřebě (fakturace spotřebovaného množství zásob), nebo se může jednat o již vyskladněné a prodané zásoby odběrateli, který si je zatím nevyzvedl. V obou těchto případech je nutné zásoby viditelně označit a instruovat inventarizační komisi o této skutečnosti. V některých případech se může i stát, že samotná inventura zásob je prováděna za chodu výroby, tzn. nelze výrobní proces úplně zastavit, lze ho pouze omezit. V této souvislosti je nutné mít zajištěnou adekvátní podporu všech článků výroby, tzn. aby při samotném zjišťování stavu zásob bylo zřejmé, co se počítá a pokud byla provedena již nějaká spotřeba počítaného druhu zásoby před samotným počítáním, je nutné i tuto skutečnost řádně doložit.

Způsoby provedení inventury zásob mohou být různé – mohou být použity čtečky čárových kódů nebo slepé sestavy vytištěné na papíře, do kterých se zjištěné množství zapisuje. Pro zajištění maximální objektivity zjištěných stavů zásob je doporučeno používat sestavy neobsahující množství zásob, tzv. slepé sestavy. Způsob zjišťování skutečného stavu zásob může být také různý – počítání, měření, nebo i vážení.  

Fyzická inventura dlouhodobého hmotného majetku

Fyzická inventura dlouhodobého hmotného majetku probíhá stejným způsobem jako fyzická inventura zásob. Jedná se o fyzické počítání dlouhodobého hmotného majetku dle slepých sestav a zjišťování stavu, přičemž je opět nutné provést přípravu na samotnou inventuru ve smyslu identifikace cizího majetku v prostorách společnosti a zamezení přemísťování majetku v těchto prostorách. Cizím majetkem obvykle bývá pronajatý majetek (automobily, kancelářská technika, stroje ve výrobě apod.). Z našich zkušeností můžeme říci, že zatímco fyzická inventura zásob je většinou zdokumentována pečlivě, naopak tomu je u inventury dlouhodobého majetku. Důvodem, proč tyto inventury mohou být často podceňovány, může být skutečnost, že společnost nevnímá tyto položky jako rizikové, tzn. že by se majetek mohl ztratit (většinou se totiž jedná o větší majetek – auto, budova, stroje), nebo pohyb tohoto majetku v průběhu období je natolik malý, nebo žádný, že společnost automaticky nepředpokládá rozdíl mezi fyzickým stavem a účetní evidencí. Zde je ale potřeba si uvědomit, že zákon o účetnictví stanovuje povinnost jejího provedení a dále, že inventura neslouží jen pro porovnání množství, ale také pro zjištění jeho aktuálního stavu. Proto je potřeba posuzovat, zdali budova, auto, stroje nebo jiné zařízení neztrácejí hodnotu rychleji, než bylo předpokládáno při zařazení do užívání. Popřípadě může nastat situace, kdy je majetek poškozen a není možné jej využívat, ale v účetní evidenci tento fakt není zohledněn.

Inventura dlouhodobého majetku má oproti inventuře zásob jedno velké specifikum a to, že každá položka je unikátní. Každý automobil má svou státní poznávací značku, stroj výrobní číslo, pozemek katastrální číslo a budova své číslo popisné.

Výše jsme si popsali jednotlivé informace a postupy, které by společnosti měly zohlednit v rámci provádění samotné inventury majetku, a to jakéhokoliv druhu. V poslední části našeho článku si dovolíme uvést také pohled na danou problematiku ze strany auditora.

Fyzická inventura a co auditor na to?

Fyzická inventura majetku je pro auditora cenný zdroj informací, a proto by auditované společnosti měly předpokládat, že se bude chtít sám auditor nebo jeho zástupce inventury zúčastnit. Úloha auditora při inventuře spočívá ve zjištění, jak inventura ve společnosti probíhá, zdali je majetek správně zachycený v účetnictví dle výsledku inventury. Bude zjišťovat například, kdo se na fyzické inventuře podílí, jak probíhá samotné počítání (popř. měření, vážení) a jak se následně inventura vyhodnocuje. Auditor při inventuře vykonává pouze dohled, popřípadě si přepočítá už spočtené zásoby pro vlastní kontrolu, ale nikdy se nepodílí na vlastní inventuře podniku (např. počítáním nebo načítáním čárových kódů zásob).

Kromě samotného počítání majetku se auditor bude zajímat o všechny procesy, které s inventarizovaným majetkem souvisí. Například, zabezpečení majetku (kdo má přístup k majetku), zda je sjednána hmotná zodpovědnost za svěřený majetek, jak funguje naskladnění / vyskladnění zásob, nebo pořizování nového dlouhodobého hmotného majetku a jiné relevantní skutečnosti. Veškeré tyto informace mu pomohou pochopit činnost společnosti.

Z auditorské praxe lze říci, že nejčastější chyby, kterých se společnosti dopouštějí a které souvisejí s fyzickou inventurou majetku jsou:

• provádění fyzické inventury na nekompletním majetku (chybí naskladnění, či vyskladnění zásob, nezařazení, nebo nevyřazení majetku do, nebo z užívání)
• špatně označené cizí zásoby ve skladu, nebo cizí dlouhodobý hmotný majetek v prostorách společnosti
• špatně identifikované měrné jednotky, ve kterých jsou zásoby evidovány (ks, kg, balení, set, m, m² a podobně) - například je zásoba evidována v m², ale zinventarizováno je množství v kusech
• nesystematičnost v provádění sčítání zásob způsobující duplicitní spočtení, nebo naopak opomenutí inventarizace některých položek majetku
• podcenění vypracování dokumentační povinnosti sloužící nejen k prokázání provedení fyzické inventury, ale také zjištění inventarizačních rozdílů

Veškerá zmíněná pochybení ovlivňují účetnictví a jeho průkaznost. Vzhledem k tomu, že zmiňovaný majetek většinou tvoří významnou složku aktiv společnosti, může být ovlivnění účetnictví značné, nehledě k možnostem udělení sankcí ze strany státních orgánů, které vyplývají z neplnění stanovených povinností. Tato skutečnost může mít také vliv na celkový pohled auditora na správnost sestavení účetní závěrky a následné promítnutí do jeho výroku v rámci ověření účetní závěrky společnosti.

Co říci na závěr……

Fyzická inventura majetku může být pro společnosti strašákem především z důvodu velké časové a pracovní náročnosti, a to jednak při samotném zjišťování a sčítání majetku, tak i v případě následného vyhodnocení a proúčtování výsledků inventury. Pokud se společnosti dobře na fyzickou inventuru připraví, není k této obavě důvod. Základem každé inventury je být dobře metodicky připraven a v případě pochybností konzultovat průběh fyzické inventury s odborníkem předem a vyhnout se tak případným pochybením při samotném provedení inventury.