Účetní období začínající po 1. 1. 2018 je prvním obdobím, ve kterém účetní jednotky sestavující účetní závěrku podle IFRS poprvé použijí nová pravidla pro vykazování výnosů. Jsme přesvědčeni, že inspiraci pro určení okamžiku vykázání výnosu mohou v tomto standardu najít i účetní jednotky účtující podle českých účetních postupů. Vykazování výnosů je v českých předpisech upraveno velice sporadicky a rozsah standardu IFRS 15 (co do počtu stran) představuje zhruba polovinu rozsahu edice ÚZ Účetnictví podnikatelů.

Samotnému vykázání výnosu předchází následující čtyři kroky:

1. Identifikace smlouvy
2. Identifikace smluvních povinností
3. Určení transakční ceny
4. Alokace transakční ceny k jednotlivým smluvním povinnostem

Pátým krokem je potom vykázání výnosu při splnění smluvní povinnosti. 

Identifikace smlouvy je důležitá zejména z pohledu alokace transakční ceny,  například v situaci kdy účetní jednotka začne dodávat zákazníkovi další výrobek se značnou slevou, která je ale poskytnuta s ohledem na skutečnost, že zákazník již odebírá jiný produkt. V této situaci je nutné posoudit, zda-li se jedná o dvě nezávislé smlouvy a sjednané transakční ceny, či zda je poskytnutá sleva důsledkem toho, že zákazník již odebírá jiné produkty a zda-li by poskytnutá sleva neměla být alokována ke všem dodávaným výrobkům. 

Určení smluvních povinností je nezbytné pro správné určení okamžiku, ve kterém dojde k vykázání výnosu.  Například dodání výrobku s jeho instalací – jedná se o dvě smluvní povinnosti a výnos bude tedy vykázán jednak při dodání výrobku a dále po dokončení instalace nebo se jedná o jednu smluvní povinnost a výnos bude vykázán jednorázově až po dokončení instalace?  Určitým vodítkem v těchto situacích může být, zda-li účetní jednotka tyto služby prodává i samostatně a zda-li si zákazník může dané služby (v tomto případě instalaci) objednat i od jiné společnosti.  Například při výrobě a montáži šatních skříní se bude pravděpodobně jednat o jednu smluvní povinnost, zatímco při dodání a instalaci klimatizační jednotky se může jednat o dvě smluvní povinnosti.  Zajímavé jsou také situace, kdy účetní jednotka dodává zákazníkovi něco „zadarmo“.  Ono „zadarmo“ je podmíněno nákupem jiného zboží či služby a pravděpodobně se tedy bude jednat o několik smluvních povinností, ke kterým musí být alokována transakční cena.

Pro alokaci transakční ceny k jednotlivým smluvním povinnostem nám IFRS 15 předkládá pravidla, podle kterých by účetní jednotky měly postupovat.  Nejvhodnější způsob pro určení cen jednotlivých smluvních povinností je odkazem na již existující ceny jednotlivých produktů a služeb.  Jak ale postupovat v případě, kdy účetní jednotka daně služby samostatně neprodává?  Pak lze cenu určit buď porovnáním s cenou obdobného zboží či služby, které nabízí jiná účetní jednotka, nebo jako poslední vhodnou variantu uvádí IFRS 15 výpočet ceny na základě vynaložených nákladů zvýšených o obvyklou ziskovou přirážku účetní jednotky.

IFRS 15 se částečně věnuje i vykazování některých nákladů, které byly vynaloženy v souvislosti s očekávanými výnosy a řeší otázku případné aktivace takových nákladů a jejich vykazování ve výsledovce po dobu realizace výnosů.  Aktivovat lze pouze takové náklady, které by nevznikly, kdyby smlouva se zákazníkem nebyla uzavřena.  Například odměna advokátovi za přípravu smlouvy, či provize realitní kanceláři za zprostředkování nájmu.

Každá z výše uvedených oblastí je v IFRS 15 velice podrobně popsána včetně ilustrativních příkladů.  IFRS 15 schválila Evropská komise nařízením číslo 2016/1905 ze dne 22. 9. 2016 a jeho českou verzi  lze najít zde.

Toto znění bylo následně dvakrát aktualizováno, a to nařízením komise číslo 2017/1986 a číslo 2017/1987 ze dne 31. 10. 2017.

V případě vašeho zájmu o tuto problematiku nás prosím kontaktujte.

Alena Šrámková