Na úvod si stručně vysvětlíme, co je to konsolidovaná účetní závěrka. Obecně se konsolidovanou účetní závěrkou rozumí sestavení účetní závěrky za skupinu podniků, které jsou majetkově propojené. Z pohledu zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále jen „zákon“ nebo „ zákon o účetnictví“) se jedná o účetní závěrku sestavenou a upravenou metodami konsolidace. Snahou je zobrazit výstupy zejména ve formě účetních výkazů, jako by se jednalo o jedinou společnost a nikoli o několik samostatných společností. Ačkoliv se může zdát, že povinnost sestavení konsolidované účetní závěrky se týká pouze nadnárodních koncernů, není tomu tak. V dalších odstavcích si ukážeme, jakých společností se tato povinnost týká dle českých právních předpisů.

Na koho se vztahuje, resp. nevztahuje povinnost konsolidovat?

Povinnost konsolidace určujeme podle několika základních kritérií. V první řadě je důležité vědět, že povinnost konsolidovat se vztahuje pouze na právnické osoby. Sestavení konsolidované účetní závěrky je ze zákona povinné pro účetní jednotky, které jsou obchodními společnostmi a zároveň jsou tzv. ovládajícími osobami.

V zákoně o účetnictví se můžeme dozvědět, že povinnost sestavení konsolidované účetní závěrky se nevztahuje na malou skupinu účetních jednotek. Za malou skupinu účetních jednotek je považována taková, pro kterou platí, že na konsolidovaném základě nepřekračuje k rozvahovému dni alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot:

• aktiva celkem (netto) vyšší než 100 mil. Kč,
• roční úhrn čistého konsolidovaného obratu vyšší než 200 mil. Kč,
• průměrný roční přepočtený počet zaměstnanců vyšší než 50.

Výjimku představují malé skupiny účetních jednotek, kdy je některá účetní jednotka ve skupině subjektem veřejného zájmu (těmi jsou například banky, pojišťovny nebo společnosti jejichž cenné papíry jsou obchodované na veřejné burze a další). V tomto případě je nutné konsolidovanou účetní závěrku sestavit vždy, pokud je subjekt ovládající osobou.

Pro skupinu účetních jednotek tedy platí, že v okamžiku, kdy vzniká skupina překračující kritéria v posuzovaném období, vzniká také v posuzovaném období povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku.

Pokud již skupina nějakou dobu existuje, platí zde stejná pravidla pro změnu kategorie skupiny účetních jednotek jako u individuálních účetních závěrek, tj. pokud jsou kritéria překročena za 2 období, od období následujícího (ve 3. období) dochází ke změně kategorie.

Vymezení konsolidačního celku a metod konsolidace

Pokud účetní jednotka zjistí, že se jí týká povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku, musí vymezit tzv. konsolidační celek, tj. určit, které společnosti budou zahrnuty do konsolidačního celku a jakou metodu pro zahrnutí dané účetní jednotky do konsolidace zvolí.

Metody konsolidace závisí hlavně na vlastnických podílech a dále možnostech, které představují zejména ovládací smlouvy definující řízení a rozhodování.

• Pod pojmem ovládající osoba se skrývá osoba, která může v ovládané obchodní korporaci buď přímo nebo nepřímo uplatňovat rozhodující vliv. Ovládání je dle § 75 zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích definováno zejména jako možnost jmenovat a odvolávat statutární a kontrolní orgány obchodní korporace a dále také (nikoli však současně) jako nakládání s podílem na hlasovacích právech v rozsahu alespoň 40 % všech hlasů. Ovládané osoby jsou v této vazbě konsolidovány plnou metodou.
• Další možnost představuje společné ovládání, tj. situace, kdy v ideálním případě dva společníci (případně i více společníků) společně ovládá ovládanou osobu. V této situaci, kdy ani jeden společník nemůže bez pomoci druhého vykonávat vlastnická práva bez účasti druhého, se pro konsolidaci využije poměrná metoda.
• Poslední způsob zahrnování společností do konsolidace představuje ekvivalenční metoda, která je využívána v případě podstatného vlivu, tj. u přidružených podniků. Podstatný vliv je definován v zákoně jako takový, který není rozhodující ani společný a představuje významný vliv na řízení nebo provozování účetní jednotky s nejméně 20 % na hlasovacích právech. Podstatný vliv je však nutné posoudit i v závislosti na specifikách uvedených výše a případných ovládacích smlouvách, protože nejen hlasovací práva určují míru vlivu.

Co se týká otázky nevýznamnosti, tak platí, že pokud jsou dceřiné společnosti jednotlivě i v úhrnu nevýznamné, nemá mateřská společnost povinnost konsolidovat. Za nevýznamnou můžeme považovat kupříkladu společnost, jež dlouhodobě nevykonává žádnou nebo minimální činnost. Na základě nevýznamnosti může být rozhodnuto o nezahrnutí vybrané společnosti do konsolidačního celku. V tomto případě platí, že informace a důvody vyloučení společnosti z konsolidačního celku je třeba uvést do přílohy konsolidované účetní závěrky.

Mimo jiné jsou zákonem upraveny situace, kdy nemusí být účetní jednotka zahrnuta do konsolidace, a to jsou zejména následující:

• nemožnost získat informace o dceřiné společnosti,
• držba podílů výhradně za účelem prodeje,
• nemožnost výkonu vlastnický práv.

Na koho se vztahuje povinnost „nechat“ se konsolidovat?

Se  sestavením konsolidované účetní závěrky se pojí povinnost společností zahrnutých do konsolidačního celku  poskytnout podklady pro sestavení konsolidace. Tuto povinnost mají osoby bez ohledu na jejich sídlo, pokud jsou:

• „konsolidovanou účetní jednotkou“ – ovládanou osobou (s výjimkami),
• „účetní jednotkou pod společným vlivem“ – tzn. osobou, ve které konsolidující nebo konsolidovaná účetní jednotka vykonává společný vliv,
• „účetní jednotkou přidruženou“ – tzn. osobou, ve které konsolidující jednotka vykonává podstatný vliv.

 Jak je to s povinností auditu?

Konsolidovaná účetní závěrka v případě povinného sestavení zároveň podléhá povinnosti ověření auditorem. Zajištění ověření závěrky auditorem je v kompetenci účetní jednotky, jež ji ze zákona vyhotovuje.

Jaké existují výjimky?

Obecně jsme si uvedli, na koho se vztahuje povinnost sestavení konsolidované účetní závěrky. Ovšem existují i situace, kdy ovládající osoba není povinna konsolidovanou účetní závěrku sestavit. Pokud by účetní jednotce standardně vznikla povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku, ale zároveň existuje tato povinnost pro nadřazenou účetní jednotku, pak se povinnosti daná (ovládaná) účetní jednotka při splnění zákonem daných povinností vyhne. Nadřazená společnost se však musí řídit právem členského státu Evropské unie.

Pro příklad si uvedeme situaci, kdy společnost v České republice má mateřskou společnost se sídlem v Německu, jež je konsolidující účetní jednotkou. I pokud by česká společnost měla další dceřinou společnost, nevznikla by jí v rámci České republiky povinnost konsolidace. Skutečnost, že je součástí vyššího konsolidačního celku, by se však musela uvést v individuální účetní závěrce společně s dalšími detaily. Současně musí být splněna podmínka, že je výroční zpráva v Německu auditována a zveřejní se také v českém jazyce ve sbírce listin vedené rejstříkovým soudem.

Na co si dát ještě pozor?

Jak víme z předchozích odstavců, jedno ze sledovaných kritérií při posouzení povinnosti konsolidace představuje roční úhrn čistého konsolidovaného obratu. Ten představuje výši výnosů snížených o prodejní slevy. V případě, že období trvalo kratší či delší dobu než 12 měsíců, je nutné provést přepočet a uvažovat výnosy na 12 měsíců.

Kritéria pro vyhodnocení povinností souvisejících s určením velikosti skupin účetních jednotek jsou stanovena na konsolidovaném základě, tj. po provedení všech konsolidačních úprav, tj. vyloučení vzájemných transakcí, podílů, vztahů, zobrazení konsolidačních rozdílů a dalších, takže prakticky, abyste zjistili, jestli danou povinnost máte, musíte v podstatě nejprve konsolidaci sestavit.

Závěrem

Pokud je i vaše společnost součástí nějakého celku a potřebujete pomoci s prověřením, zda máte či nemáte povinnost konsolidovat, potřebujete pomoci s prvním sestavením konsolidace, nebo již máte vše zaběhnuté a hledáte nového auditora, jsme tu pro vás.

Autor: Klára Honzíková