Další položkou ze seriálu rozvahy, kterou se budeme v dnešním článku zabývat, jsou pohledávky, které jsou součástí zúčtovacích vztahů. V rámci pohledávek jsou sledovány pohledávky z obchodních vztahů, pohledávky v rámci skupiny, poskytnuté zálohy, aktivní dohadné položky, daňové pohledávky a odložená daňová pohledávka.

Zákonná úprava

V právních předpisech se pohledávkami z účetního pohledu zabývá zejména § 24 – 27, 29 a 30 zákona o účetnictví, § 10, 11, 50, 53a a 55 vyhlášky č. 500, Český účetní standard pro podnikatele č. 17 a č. 005 o postupu účtování opravných položek k pohledávkám. Z daňového hlediska se pohledávkami zabývá mimo jiné § 24 zákona o daních z příjmů a zejména zákon o rezervách. Z hlediska obecných právních předpisů upravuje závazko-právní vztahy nový občanský zákoník.

Identifikace pohledávek

Pohledávka představuje nárok věřitele na úhradu peněžní částky od dlužníka v předem určené smluvní lhůtě. Pohledávkami jsou zpravidla myšleny nejen pohledávky z obchodních vztahů, ale i pohledávky za zaměstnanci, státem nebo pojišťovnami.

Důležitým faktorem pro pohledávky je doba splatnosti, na základě, které jsou pohledávky členěny na krátkodobé a dlouhodobé. Krátkodobé pohledávky jsou takové pohledávky, které v době vzniku mají dobu splatnosti kratší než 1 rok, zatímco dlouhodobé pohledávky mají dobu splatnosti delší než 1 rok. Při uzavírání účetních knih je však rozhodující doba splatnosti k rozvahovému dni a od té se pak odvíjí členění pohledávek na krátkodobé a dlouhodobé v rámci výkazů.

Mezi pohledávkami se vykazují i aktivní zůstatky daní, pohledávky za správou sociálního zabezpečení a za zdravotními pojišťovnami a odložená daňová pohledávka. V případě pasivního zůstatku, jsou tyto položky vykazovány v rámci závazků.

Jak bylo již zmiňováno, s pohledávkami souvisí i dohadné účty aktivní, které se využívají u pohledávek za poskytnuté výkony, u kterých není známa přesná výše částky. Nejběžnějšími příklady v praxi jsou nevyfakturované dodávky, potvrzení pohledávky za pojišťovnou v důsledku škody bez znalosti částky pojistného plnění nebo pohledávka za zaměstnancem jako náhrada manka, pokud je výše částky předmětem sporu. Zvláštní postavení mají v kategorii pohledávek směnky, které zde vystupují jako jeden z možných platebních prostředků. V odběratelsko-dodavatelských vztazích se nejčastěji využívají směnky vlastní, směnky cizí a směnky cizí na vlastní řád.

Oceňování pohledávek

O pohledávkách je účtováno v okamžiku jejich vzniku, jedná se zpravidla při splnění dodávky vůči odběrateli. Pohledávky, mimo pohledávek nabytých za úplatu nebo vkladem, jsou oceňovány jmenovitou hodnotou.

V případě pohledávek, pokud jsou vyjádřeny v cizí měně, jsou účetní jednotky povinny použít současně i cizí měnu. Pro přepočet cizí měny na českou měnu lze použít kurz, který vydává Česká národní banka nebo kurz stanovený účetní jednotkou ve vnitropodnikových směrnicích. U těchto pohledávek pak vznikají kurzové rozdíly v době úhrady nebo při přecenění zůstatků neuhrazených pohledávek ke konci rozvahové dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka.

Pokud byly pohledávky získány při nabytí za úplatu nebo vkladem oceňují se pořizovací cenou. Nesmíme opomenout, že součástí pořizovací ceny jsou i přímé náklady související s pořízením, jako např. náklady na znalecké ocenění nakupovaných pohledávek, odměny právníkům a provize. O jejich jmenovité hodnotě je účtováno v rámci podrozvahy.

Pohledávky je možné také ocenit reálnou hodnotou. Reálná hodnota je částka, za kterou by mohla být pohledávka směněna za obvyklých podmínek. Takto budou oceněny pohledávky, které účetní jednotka nabyla a dále je bude využívat k obchodování.

V souvislosti s prováděnými závěrkovými operacemi je nutné na konci účetního období u pohledávek sledovat lhůty jejich splatnosti, čímž se dostáváme k tvorbě opravných položek či k odpisu pohledávek.

Snížení hodnoty pohledávek

Opravnými položkami tvořenými k pohledávkám po lhůtě splatnosti se vyjadřuje jejich přechodné (dočasné) snížení zjištěné na základě jejich dokladové inventarizace. Podnětem pro tvorbu opravných položek může být pohledávka po lhůtě splatnosti nebo například pohledávka za odběratelem, který je v insolvenci. Obecně je tvorba opravných položek k pohledávkám účtována ve prospěch účtu opravné položky se souvztažným nákladovým účtem. Kalkulace opravných položek je prováděna v souladu s interní politikou společnosti na základě vnitřního předpisu. Nejčastěji se setkáváme s účetní politikou, kdy k pohledávkám nad půl roku po splatnosti jsou tvořeny 50% opravné položky a nad rok 100% opravné položky.

Mimo účetních opravných položek je také účtováno o daňových opravných položkách. Tyto zákonné opravné položky jsou kalkulovány v souladu se zákonem o rezervách, který definuje podmínky pohledávek, ke kterým lze nebo nelze tvořit daňové opravné položky. Opravné položky například nelze vytvářet k pohledávkám z titulu cenných papírů, půjček, úvěrů, ručení, záloh nebo k pohledávkám mezi spojenými osobami. Novelou zákona o rezervách s účinností od 1.1.2014 došlo k významné změně kalkulace daňových opravných položek.

Účetní jednotka také může rozhodnout o odpisu pohledávky, u které by např. náklady na vymáhání převýšily předpokládaný výnos z vymožené částky, nebo není reálná šance na vymožení pohledávky či nastanou účinky promlčecí doby pohledávky. Odpis pohledávky představuje trvalé snížení hodnoty pohledávky a zákon o daních z příjmů jej umožňuje uznat jako daňově účinný náklad pouze za přesně specifikovaných podmínek.

Zánik pohledávek

Pohledávky mohou zaniknout několika způsoby, z nichž nejčastější je úhrada pohledávky dlužníkem. Pokud k těmto pohledávkám byly tvořeny opravné položky, dochází s jejich úhradou (nebo nejpozději při inventarizaci k rozvahovému dni) ke zrušení opravných položek ve prospěch nákladů.

Dalším z možných způsobů zániku pohledávek je již zmiňovaný odpis pohledávky, který se provede v případě, že snížení hodnoty pohledávky je trvalé, a již neexistuje předpoklad jejího uhrazení.

Také lze využít možnost postoupení pohledávky, kdy dochází ke změně věřitele. V případě postoupení pohledávky spolu s pohledávkou přechází i její příslušenství a všechna práva s ní spojená včetně jejího zajištění. Za zvláštní formu postoupení může být považován i faktoring, kdy dochází k odkupu krátkodobých pohledávek faktoringovou společností.

Závěr

V dnešním článku jsme se zabývali krátkodobými a dlouhodobými pohledávkami, zejména pak jejich vymezením a účetními operacemi k rozvahovému dni, které by neměly být žádnou účetní jednotkou opomenuty. V některém z dalších vydání se můžete těšit na závěrečnou část oběžných aktiv, a to krátkodobý finanční majetek.