Do 31. 12. 2013 musely jak akciové společnosti, tak společnosti s ručením omezeným pravidelně převádět část čistého zisku do rezervního fondu alespoň v minimální výši stanovené Obchodním zákoníkem. Takto nashromážděné prostředky měly sloužit pro krytí případných ztrát v budoucích letech.

Od 1. 1. 2014 vstoupil v účinnost nový zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích (dále jen „ZOK“), který nahrazuje úpravu práva obchodních společností a družstev (nyní společně nazývaných obchodní korporace). ZOK neukládá akciovým společnostem ani společnostem s ručením omezeným (dále jen „společnostem“) povinnost tvořit zákonný rezervní fond, až na několik zvláštních případů jako je např. finanční asistence (ZOK v souladu s komunitární úpravou dále stanoví povinnost při nabývání vlastních akcií, pokud jsou vykázány v aktivech – podle Českých účetních standardů se však vlastní akcie vykazují na pasivním účtu a povinnost tvorby tohoto zvláštního rezervního fondu nevzniká). Každá společnost se tedy může rozhodnout, zda bude rezervní fond tvořit a v jaké výši, či se rozhodne rezervní fond úplně zrušit. Než se tak stane, je však třeba provést příslušné právní kroky a testy, které ukládá ZOK. Neméně důležitá je úvaha nad tím, jak bude s prostředky ze zrušeného rezervního fondu naloženo. 

Podmínky pro zrušení rezervního fondu

Základní podmínkou u již existujících společností je změna společenské smlouvy, popř. stanov, pokud tyto tvorbu rezervního fondu upravují. Dříve bylo běžnou praxí uvádění doslovného znění Obchodního zákoníku v zakladatelských dokumentech společností. Zakladatelské dokumenty většiny společností tak budou pravděpodobně obsahovat povinnost tvorby rezervního fondu a způsob, jakým má být rezervní fond tvořen ve stejném znění, v jakém byla obsažena v Obchodním zákoníku. Pokud by nedošlo k úpravě zakladatelských dokumentů a odstranění této povinnosti, pak společnost musí dle tam uvedených pravidel vytvářet rezervní fond i po 1. 1. 2014.

Další podmínkou je, že o zrušení rezervního fondu musí rozhodnout valná hromada. Valná hromada rozhoduje usnesením a není k tomu zapotřebí notářský zápis (pokud tento požadavek nevyplývá ze zakladatelských dokumentů).

Podmínky pro vyplacení prostředků z rezervního fondu

Otázka, kterou si každá společnost před rozhodnutím o zrušení rezervního fondu musí položit, je, jak bude naloženo s takto uvolněnými prostředky. Tyto prostředky mohou být účetně převedeny např. do ostatních fondů tvořených ze zisku, a poté využívány pro stanovené aktivity společnosti, ale nejčastěji pravděpodobně budou společnosti uvažovat o jejich vyplacení. Zde by společnosti měly mít na paměti, že je třeba splnit několik dalších podmínek.

Zásadní podmínkou je, že společnost nesmí vyplatit zisk nebo prostředky z jiných vlastních zdrojů, pokud by si tím přivodila úpadek ve smyslu insolvenčního zákona. Z tohoto důvodu musí společnost testovat, zda vyplacením prostředků z rezervního fondu nemůže společnosti přivodit úpadek, ať již ve formě platební neschopnosti (ta kromě dalšího spočívá v neschopnosti plnit peněžité dluhy po dobu delší než 30 dnů po splatnosti) nebo předlužení (tj. zjednodušeně souhrn dluhů převyšuje hodnotu majetku společnosti).

U akciových společností navíc platí, že nesmí rozdělit zisk ani jiné vlastní zdroje mezi akcionáře, pokud se ke dni skončení posledního účetního období vlastní kapitál vyplývající z řádné nebo mimořádné účetní závěrky nebo vlastní kapitál po tomto rozdělení sníží pod výši upsaného základního kapitálu zvýšeného o fondy, které nelze podle ZOK nebo stanov rozdělit mezi akcionáře. Kromě toho částka k rozdělení mezi akcionáře nesmí překročit výši hospodářského výsledku posledního skončeného účetního období zvýšenou o nerozdělený zisk z předchozích období a sníženou o ztráty z předchozích období a o příděly do rezervních a jiných fondů v souladu s ZOK a stanovami. Splnění těchto podmínek je přitom s ohledem na dosavadní judikaturu, která se však nejspíše uplatní i po 1.1.2014, nutné ověřit mj. na zpracované řádné či mimořádné účetní závěrce, která nesmí být starší více než půl roku. 

Konečné slovo k výplatě (převodu peněžních prostředků akcionářům, resp. společníkům) má však nikoliv valná hromada, nýbrž statutární orgán společnosti, který také odpovídá za to, že k výplatě dojde pouze při splnění výše uvedených podmínek. Na rozdíl od dosavadní právní úpravy tak již nestačí jen rozhodnutí valné hromady.

Možnost zrušení rezervního fondu a účetní předpisy

Návazně na možnost společností netvořit rezervních fond, došlo k přejmenování účtové skupiny 42 – „Rezervní fondy, nedělitelný fond a ostatní fondy ze zisku a převedené výsledky hospodaření“ na „Fondy ze zisku a převedené výsledky hospodaření“. K drobným úpravám v textaci došlo i příslušných pasivních položek v rozvaze, zpozornět je tak dobré i při sestavování finančních výkazů.

Zrušení rezervního fondu a daňové dopady

Daňové řešení bude návazně vycházet z rozhodnutí o způsobu naložení s prostředky uvolněnými při zrušení rezervního fondu. V případě, že tyto prostředky budou pouze „účetně“ převedeny do ostatních fondů ze zisku, nedojde tímto pouhým krokem k žádným daňovým dopadům a potřebě takto převáděné prostředky zdanit.  Daňové dopady tak zpravidla bude mít až samotné využití prostředků pro vybrané aktivity společnosti, jako např. při zlepšení pracovních podmínek pro zaměstnance společnosti či odměňování zaměstnanců za vykonanou práci.  

V případě, že dojde k vyplacení prostředků ze zrušeného rezervního fondu, je potřeba počítat s jejich zdaněním. Daňové aspekty výplaty prostředků ze zrušeného rezervního fondu však novelizovaný zákon o daních z příjmů explicitně neřeší. Daňový režim nepochybně bude ovlivňovat, zdali příjemce je právnickou či fyzickou osobou, daňová rezidence příjemce, aplikovatelnost smlouvy o zamezení dvojího zdanění. Při daňovém řešení by se měl vzít v úvahu i původ zdrojů, ze kterých byl rezervní fond vytvořen.  Obchodní zákoník totiž umožňoval tvořit rezervní fond nejenom ze zisku po zdanění, ale rovněž vklady či příplatky společníků. Výplata části rezervního fondu, která nebyla vytvořena ze zisku po zdanění, tj. například vklady či příplatky společníků, nebude pro společníky představovat zvýšení jejich majetkového prospěchu, nýbrž pouze vrácení vložených prostředků.

Závěrem

Z výše uvedeného vyplývá, že před samotným rozhodnutím o zrušení rezervního fondu a o způsobu naložení s uvolněnými prostředky, je třeba učinit celou řadu administrativních kroků, které mohou původně dobře míněný záměr znepříjemnit či dokonce úplně znemožnit.  Za zamyšlení stojí ještě i další skutečnosti, jako např. možné dopady výplaty uvolněných prostředků na test nízké kapitalizace a následnou daňovou uznatelnost úroků z úvěrů od společností ve skupině apod.  Je tedy potřeba nepodcenit přípravu a řádně se na tento krok připravit. V případě vašeho zájmu o konzultaci v této oblasti jsme vám rádi k dispozici.

Ing. Daniela Císařovská

daniela.cisarovska@fucik.cz

Mgr. Ing. Václav Staňkovský, LL.M.
advokat@stankovsky.cz