Profese daňového poradce, jehož denní pracovní náplň spočívá v poskytování poradenských služeb v mezích zákona, je mnohokrát pohybem na hraně zákona. Nemusíme připomínat, že tato hrana bývá často velmi tenká a zároveň nestabilní. Překročení zákonných limitů je riziko, které si při své práci musí bezpodmínečně uvědomovat každý daňový poradce. Při své poradenské činnosti je jeho úkolem najít adekvátní variantu, kterou se v maximální možné míře přiblíží a zohlední pokyny klientů. Žádný klient nechce platit víc daní, než musí podle zákona. Současně je daňový poradce povinen ohlídat si zákonnost předložených řešení a navrhnout řešení, které nepřekračuje povolené legislativní limity.

Daňový poradce odpovídá za své poradenství svým klientům, ale také odpovídá za to, že dodržuje zákony. Kdy nám, jako daňovým poradcům, hrozí riziko, a kdy můžeme ještě s klidným svědomím potvrdit svým podpisem, že vypracované stanovisko nebo podání je v souladu se zákonem? Ocitli jste se už v podobné situaci, kdy jste balancovali na hraně zákona? Podívejme se na základní meze daňového poradenství, které při výkonu naší činnosti musíme respektovat.

Profesní odpovědnost daňového poradce má několik rovin, a to rovinu občanskoprávní, trestněprávní, správně právní či disciplinární. Nejzávažnější následek, který může být s protiprávním jednáním daňového poradce spojen, přináší samozřejmě porušení trestněprávních norem.

Jakým způsobem je pojem „odborník“ legislativně vymezen?

Předtím než se pustíme do rozboru trestní odpovědnosti daňového poradce v přímé souvislosti s výkonem daňového poradenství, je nutné si vymezit samotný pojem „odborník“. Univerzální definici si můžeme „půjčit“ z Občanského zákoníku, kde najdeme zakotveno, že odborníkem je ten, „kdo se veřejně nebo ve styku s jinou osobou přihlásí k odbornému výkonu jako příslušník určitého povolání nebo stavu, dává tím najevo, že je schopen jednat se znalostí a pečlivostí, která je s jeho povoláním nebo stavem spojena. Jedná-li se bez této odborné péče, jde to k jeho tíži.“ Legislativa tak obecně spojuje s profesionalitou vyšší míru odpovědnosti a také povinnost konat s odbornou péči. V opačném případě dojde k uplatnění domněnky nedbalosti.

Meze výkonu daňového poradenství

Základní pravidlo pro výkon práce daňového poradce zakotvuje § 6 zákona č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství. Poradce dle této právní úpravy stojí obdobně jako advokát na straně klienta a je povinen jednat v souladu s jeho pokyny, ovšem jen v případě, že takový pokyn je v souladu s právními předpisy. Limitem při poskytování daňového poradenství je taky legislativní příkaz postupovat čestně a svědomitě. V případě, že poradce shledá pokyn v nesouladu s právními předpisy, měl by klienta upozornit na tento nesoulad a rizika z toho vyplývající tak, aby ho od takového postupu odradil, a to zejména v případě postupu, který by mohl být posouzen jako některý z trestných činů. Poradce v rámci své profese tak určitým způsobem plní vzdělávací roli v oblasti znalosti práva, a to nejen daňového, ale i toho trestního, jako i roli preventivní, co se týče předcházení porušování předpisů klientem. Klient by měl respektovat limit daňového poradenství a uvědomit si, že daňový poradce se nesprávným posouzením situace, které bude mít za následek porušení trestněprávních norem, může z důvodu výkonu své profese stát pachatelem, spolupachatelem nebo účastníkem trestného činu. Tato odpovědnost vyplývá přímo ze zákona, a proto není možné ji žádným způsobem smluvně omezit.

Zavinění jako součást skutkové podstaty trestného činu

Subjektivním obligatorním znakem trestného činu je dle Trestního zákona zavinění, a to úmyslné nebo z nedbalosti. Přímý úmysl pro naplnění skutkové podstaty trestného činu vyžaduje vědomý zájem subjektu porušit nebo ohrozit zákonem chráněný zájem, tj. pachatel chtěl porušit a věděl, že koná v rozporu se zákonem. Na rozdíl od toho, nepřímý úmysl spočívá v tom, že pachatel věděl, že svým jednáním může takové porušení nebo ohrožení způsobit, a pro případ, že je způsobí, byl s tím srozuměn. Právě tato formulka je velmi nebezpečná vzhledem k tomu, že pro naplnění podstaty nepřímého úmyslu postačuje pouhé pachatelovo uvědomění si, že existuje možnost porušení zákona a se situaci, že se tak stane, je ztotožněn.

Kromě úmyslného zavinění rozlišuje Trestní zákoník také zavinění z nedbalosti. V tomto případě je důležité posouzení, jestli v rámci činnosti pachatele byla zachovaná jistá míra opatrnosti. Nedbalost vědomá předpokládá na jedné straně představu pachatele o možném porušení nebo ohrožení zákonem chráněného zájmu, ale na straně druhé se pachatel bez přiměřených důvodů spoléhá na to, že porušení nebo ohrožení nezpůsobí. Na rozdíl od toho, nedbalost nevědomá spočívá v tom, že pachateli zcela chybí představa o možných následcích svého jednání, přestože vzhledem k okolnostem a svým osobním poměrům o tomto vědět mohl a měl.

Trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby

Jedním z nejčastěji se vyskytujících daňových trestných činů v praxi je trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby[1]. Zpravidla jde o zvláštní případ podvodného jednání, jehož prostřednictvím pachatel nelegálně ovlivňuje daňovou povinnost svou nebo jiného daňového subjektu tak, že v rozporu se skutečností předstírá buď nižší rozsah této povinnosti, nebo předstírá, že takovou povinnost vůbec nemá, ačkoli mu podle zákona vznikla.

Vzhledem k tomu, že výklad daňových předpisů umožňuje v praxi v některých případech víc možností, nelze obecně stanovit hranici mezi daňovou optimalizací v souladu s předpisy na jedné straně a trestným činem na straně druhé. Pokud by však daňový poradce opakovaně postupoval při optimalizaci daně v rozporu s rozhodnutím správce daně a zejména soudní daňovou judikaturou ve stejných případech, mohl by mít tento postup za následek i trestní odpovědnost. Navíc, u daňového poradce, jako odborníka v oblasti daní, se znalost daňové judikatury předpokládá s rozhodně vyšší pravděpodobností než u jeho klienta.

Co se týče skutkové podstaty trestného činu zkrácení daní, v praxi se můžeme například potkat s tím, že dochází k uplatňování dokladů, které neodpovídají skutečnému plnění. Obecně, daňový poradce nemůže odpovídat za to, zda doklad odpovídá skutečnosti nebo je zfalšován, pokud mu to není známo anebo to z okolností jasně nevyplývá. V případě, že by se však poradce do těchto aktivit klienta aktivně zapojil, takový čin by mohl být v závislosti na charakteru a rozsahu jeho zapojení klasifikován od návodu až po spolupachatelství. Jednání zmíněného trestného činu může dále spočívat např. v tom, že do účetnictví nezařadí časově a věcně související výnosy, nesprávně vyhodnotí daňovou uznatelnost vynaložených nákladů nebo úmyslně zkreslí podklady sloužící ke stanovení daňové povinnosti a jejího rozsahu, aby tím dosáhl nižší daně nebo aby vůbec zatajil, že má určitou daňovou povinnost. Dalšími typickými formami může být taky nepodání daňového přiznání, předstírání příjmů osvobozených od daně, fiktivní operace apod.

Na závěr…

 Jakýkoliv „daňový únik“ nepředstavuje automaticky trestný čin, ovšem značně složitá právní úprava daní často neposkytuje spolehlivé vodítko pro odlišení legálních a nelegálních aktivit, tj. pro vymezení hranic trestního bezpráví. Je důležité, aby každý daňový poradce měl v sobě zakotven jakýsi limit, při jehož překročení už sám považuje riziko za dostatečně vysoké na to, aby odmítl poskytovat své poradenské služby dál v souladu se zadaným pokynem klienta. V žádném případě se však v tomto případě nejedná o neochotu ze strany daňových poradců klientům poradit, nýbrž o jejich ochranu před trestněprávní odpovědnosti, udržení čistého profesního štítu a v neposledním řadě i ochraně veřejných zájmů. Je důležité mít na paměti, že neznalost zákona neomlouvá. A oblast trestního práva není žádnou výjimkou.  

Soňa Hanigovská & Ivan Fučík

[1] Trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby spáchá ten, kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou podobnou povinnou platbu anebo vyláká výhodu na některé z těchto povinných plateb.