Nejvyšší správní soud (dále jen „NSS“) řešil v rozsudku 4 Afs 425/2021-40 spor mezi fyzickou osobou (dále jen „žalobce“) a Odvolacím finančním ředitelstvím (dále jen „žalovaný“) týkající se posouzení možnosti prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání z titulu udělené plné moci daňovému poradci, jestliže předtím již bylo daňové přiznání podané samotným daňovým subjektem v tříměsíční lhůtě.

Vznikem sporu bylo jednání žalobce, který dne 28. března 2018 podal finančnímu úřadu řádné přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2017, ve kterém vypočetl daňovou povinnost ve výši 76 245 Kč, a poté téhož dne zaslal na finanční úřad plnou moc udělenou daňové poradkyni ke zpracování a podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Správce daně vyměřil žalobci daň dle jeho tvrzené částky ve výši 76 245 Kč, načež 26. června 2018 podala daňová poradkyně další řádné daňové přiznání, v němž vypočetla daňovou povinnost  ve výši 79 890 Kč. Správce daně však posoudil daňové přiznání zaslané daňovou poradkyní jako dodatečné s ohledem na skutečnost, že žalobce již řádné daňové přiznání podal. V důsledku toho učinil žalobce u správce daně odvolání, ve kterém uvádí, že platební výměr vydaný správcem daně obsahuje nesprávný základ daně, daň a datum jejího vyměření, neboť udělením plné moci daňové poradkyni a jejím uplatněním u správce daně došlo dne 28. března 2018 k prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání.

Rozsudek krajského soudu se ztotožnil s interpretací žalobce, který uvádí, že klíčová je skutečnost včasného uplatnění příslušné plné moci udělené poradci před uplynutím tříměsíční lhůty dle § 136 odst. 1 daňového řádu (dále jen „DŘ“). Argumentace žalobce dále poukazuje na § 136 odst. 2 DŘ, ve kterém není výslovně stanovena podmínka, kdy daňové přiznání dosud nebylo podáno – to znamená, že podání příslušné plné moci udělené daňovému poradci způsobuje automatickou aktivaci šestiměsíční lhůty pro podání daňového přiznání, i kdyby následné daňové přiznání zpracované a podané daňovým poradcem mělo mít formu opravného daňového přiznání. Vzhledem k nepřesnosti znění § 136 odst. 2 DŘ není v žádném rozporu, pokud bylo podáno řádné daňové přiznání a posléze včas uplatněna plná moc udělená daňovému poradci.  Daňový subjekt takovým postupem dává jen najevo, že hodlá aktivovat šestiměsíční lhůtu. Správce daně tak podle krajského soudu jednal nezákonně, když konkludentně vyměřil daň již 10. dubna 2018 a zamítl odvolání žalobce proti platebnímu výměru. V tomto ohledu je podle krajského soudu zcela zásadní vůle daňového subjektu, kterou musí správce daně v maximální možné míře respektovat.

Závěry NSS

Žalovaný se závěry krajského soudu nesouhlasil a podal kasační stížnost k NSS. V posuzované kasační stížnosti NSS rozporuje závěry krajského soudu a uvádí, že došlo daňovým subjektem ke konzumaci úkonu spočívajícího v podání daňového přiznání již v tříměsíční lhůtě pro podání daňového přiznání, a proto pozdější podání učiněné až v šestiměsíční lhůtě daňovým poradcem nemohlo být považováno za řádné daňové přiznání, od něhož by se odvíjela lhůta pro podání opravného daňového přiznání ve smyslu § 138 odst. 1 DŘ v rozhodném znění.

Jestliže však již bylo řádné daňové přiznání podáno v tříměsíční lhůtě stanovené v § 136 odst. 1 DŘ, mohlo být následně učiněno opravné daňové přiznání jen do jejího konce (daňovým subjektem či daňovým poradcem), neboť šestiměsíční lhůta zakotvená v odstavci druhém DŘ se vztahovala při splnění dalších podmínek jen na případy, kdy přiznání k dani z příjmů za příslušné zdaňovací období bylo poprvé podáno po marném uplynutí tříměsíční lhůty.

Uplatnění plné moci udělené daňovému poradci k podání daňového přiznání před uplynutím tříměsíční lhůty přitom chránilo daňový subjekt před jakýmkoliv postihem za pozdní učinění řádného daňového tvrzení, a proto nebylo zapotřebí nejprve podat daňové přiznání v rámci této kratší lhůty a po jejím konci ho nahrazovat daňovým přiznáním zpracovaným daňovým poradcem.

Podle názoru NSS vede výklad k jednoznačnému závěru o nemožnosti zpracování a podání opravného přiznání k dani z příjmů fyzických osob daňovým poradcem v šestiměsíční lhůtě stanovené v rozhodném znění § 136 odst. 2 DŘ za situace, kdy již do konce tříměsíční lhůty po uplynutí zdaňovacího období bylo daňové přiznání podáno. Proto není možné za použití zásady „in dubio pro mitius“ dovodit, že takové právo daňovému subjektu náleželo.

V posuzované věci tedy postupoval správce daně správně, když žalobci vyměřil daňovou povinnost konkludentně na základě údajů uvedených v jím podaném daňovém přiznání ze dne 28. 3. 2018 a podání ze dne 26. 6. 2018 zpracované daňovou poradkyní považoval za dodatečné daňové přiznání ve smyslu § 141 DŘ.