Am 2. 12. 2022 wurde im Finanzbulletin 15/2022 eine neue, von der Generalfinanzdirektion am 23. 11. 2022 herausgegebene Anweisung Nr. GFŘ-D-58 AZ.: 34006/20/7700-10123-050167 (im Folgenden „Anweisung“) veröffentlicht, zum Erlass der Nebensteuer gemäß Gesetz Nr. 280/2009 Slg., Abgabenordnung, in der jeweils geltenden Fassung (im Folgenden „Abgabeordnung“ genannt).

Die ab 1. 2. 2023 wirksame Anweisung, wodurch die vorherige Anweisung Nr. GFŘ-D-47 vom 8. 3. 2021 aufgehoben wird, wurde im Anschluss an die Entscheidungstätigkeit des Obersten Verwaltungsgerichts (im Folgenden „NSS“) erlassen, worüber wir Sie bereits in unserem Artikel vom 2. 11. 2021 informiert haben, der der aktuellen NSS-Rechtsprechung zum Straferlass gemäß Best. § 259a der Abgabenordnung im Zusammenhang mit Steuerhinterziehung gewidmet ist. Das NSS- Gericht kam in seinen Urteilen zu dem Schluss, dass eine Sanktion im Zusammenhang mit der Beteiligung des Steuersubjekts an Steuerbetrug nicht erlassen werden muss, obwohl ansonsten die Kriterien für ihre Erlassung erfüllt sind.

Diese Stellungnahme wurde auch vom erweiterten NSS-Senat beurteilt, der in seinem Beschluss vom 26. 1. 2021, AZ. 1 Afs 236/2019-83, Nr. 4141/2021 NSS-Slg. Folgendes bestätigte: „Bei der Beurteilung der Erfüllung der Voraussetzungen gemäß § 259c Abs. 2 der Abgabenordnung wird kein Verstoß gegen steuerrechtliche Vorschriften berücksichtigt, die die tatsächliche und rechtliche Grundlage für die Verhängung einer Sanktion darstellt, deren Erlass der Steuerpflichtige beantragen möchte. Der Finanzverwalter wird diesen Verstoß jedoch im Rahmen des Verwaltungsermessens gemäß § 259a Abs. 2 der Abgabenordnung berücksichtigen, wobei er im Hinblick auf Art, Intensität oder sonstige Umstände dieses Verstoßes die Strafe nicht erlassen muss." Mit anderen Worten, nach Meinung des NSS-Gerichts berücksichtigt der Steuerverwalter im administrativen Ermessen, neben den Kriterien bzgl. der Zusammenarbeit des Steuersubjekts und der Häufigkeit von Pflichtverletzungen, auch die Art des Verhaltens, das zur Verhängung der Strafe geführt hat, d.h. das sogenannte Quellenverhalten.

Die neue Anweisung führt diese gerichtlichen NSS-Schlussfolgerungen in die Anwendungspraxis ein, nicht nur in Bezug auf den Verzicht auf die Strafe, sondern auch in Bezug auf den Erlass betr. Zinsen und Bußgelder für verspätete Steuererklärungen. Die Anweisung setzt neu Folgendes an:

• Im Rahmen der Beurteilung des Umfangs der Steuerbefreiung von Nebensteuern ist der Steuerverwalter nach der neueren Verwaltungsrechtsprechung (NSS-Beschluss vom 26. 1. 2021, AZ. 1 Afs 236/2019-83) berechtigt, bei seiner Entscheidung auch die Art, Intensität oder sonstige Umstände der sogenannten Quellenhandlung zu berücksichtigen, d.h. das Verhalten, das die tatsächliche und rechtliche Grundlage des Steuerzubehörs darstellt, deren Erlass beantragt wird und das die Entstehung der Nebensteuer verursacht hat.
• Wenn der Steuerverwalter feststellt, dass die Art, Intensität oder andere Umstände der Quellenhandlung (B. Rechtsmissbrauch, Steuerhinterziehung, wissentliche Beteiligung an Steuerhinterziehung etc.) die Befreiung von der Nebensteuer ausschließt, so lehnt er den Antrag durch einen Entscheid ab, obwohl unter den Voraussetzungen gemäß § 259c Abs. 2 und 3 der Abgabenordnung dieser Verstoß unerheblich sei.
• Der Steuerverwalter ist berechtigt, diese Schlussfolgerung u.a. auch im Hinblick auf den Grundsatz zu ziehen, dass niemand aus seiner eigenen Unehrlichkeit Nutzen ziehen kann. 
• Wenn es nicht angebracht ist, den Antrag aufgrund eines anstößigen Quellenverhaltens (siehe oben) abzulehnen, wird der Steuerverwalter mit der weiteren Prüfung des Antrags auf Befreiung von der Nebensteuer gemäß den in der Anweisung dargelegten Regeln fortfahren.

Zusammenfassend lässt sich also festhalten, dass im Falle einer Steuerveranlagung wegen Rechtsmissbrauchs, Steuerhinterziehung, bewusster Beteiligung des Steuersubjekts an einer Steuerhinterziehung etc. davon auszugehen ist, dass der Steuerverwalter das mit dieser auf diese Weise nachbemessenen Steuer verbundene Steuerzubehör nicht erlassen wird.

Der Vollständigkeit halber erwähnen wir kurz, dass die Anweisung auch andere Teiländerungen einführt. Beispielsweise wurde ein neuer berechtigter Grund im Zusammenhang mit Funktionalität des Steuerportals www.mojedane.cz hinzugefügt, für den auf Verzugszinsen gemäß § 259b Abs. 2 der Abgabenordnung (Pkt. Nr. 16 Tabelle „Berechtigter Grund für die Verzögerung“) verzichtet werden kann, der ähnlich aufgebaut ist wie der bereits bestehende berechtigte Grund für den Verzicht auf die Geldstrafe für verspätete Steuererklärungen (Pkt. Nr. 3 Tabelle „Berechtigter Grund für verspätete Einreichung“). Die Anweisung verdeutlicht weiter den entscheidenden Zeitpunkt für die Beurteilung des Vorliegens der Voraussetzungen für den Ausschluss der Möglichkeit betr. Straferlass gemäß § 259c Abs. 2 der Abgabenordnung, und zwar für einzelne Teilsituationen.

Den vollständigen Wortlaut der Anweisung Nr. GFŘ D-58 finden Sie hier auf der Seite der Finanzverwaltung.

Autor: Lenka Kočerová, Jaroslava Půtová