Das Oberste Verwaltungsgericht (im Folgenden „NSS“ genannt) entschied am 31. Oktober 2022 eine Kassations-beschwerde zwischen zwei Parteien, bei der die Religionsgemeinschaft (im Folgenden als „Klägerin“ genannt)
auf der einen Seite, und die Berufungsfinanzdirektion (im Folgenden als "Beklagte") dagegen war. Der Streit zwischen diesen Parteien entstand aufgrund einer Steuerprüfung, bei der festgestellt wurde, dass die Pfarrerin einen ständigen Wohnsitz in derselben Gemeinde hat, in der sich auch eine Dienstwohnung befindet; daher konnte eine der Voraussetzungen für die Befreiung von Sachleistung in Form einer vorübergehenden Unterbringung gem. § 6 Abs. 9 Buchst. i) Einkommensteuergesetz (im Folgenden „EStG“) nicht geleistet werden. Aus diesem Grund hat der Finanzverwalter der Klägerin die Einkommensteuer natürlicher Personen aus unselbständiger Tätigkeit für die Besteuerungszeiträume 2013 und 2014 zusätzlich festgesetzt.

In der Kassationsbeschwerde gibt die Klägerin eine Einwendung an, dass der Steuerverwalter die Höhe der Sachleistung (Vermögensbewertung) falsch und unfair ermittelt habe, als er bei der Berechnung des üblichen Mietpreises die entsprechende Nutzungsdauer der Dienstwohnung für kirchliche Aktivitäten nicht berücksichtigt habe; die Dienstwohnung sollte gemäß dem mit dem Ältestenrat abgeschlossenen Rahmenvertrag von der konfessionellen Gemeinde im Verhältnis 50% für Privat- und 50% für Dienstzwecke genutzt werden. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin hätte zunächst der Marktpreis des Dienstateliers berücksichtigt werden müssen, dann dieser um den Abzug der Miete entsprechend dem Grad der dienstlichen Nutzung und zuletzt auch um die Hälfte der Erstattungen der damit bei der Nutzung der Dienstwohnung verbundenen Auslagen gemindert, da die Pfarrerin die Energie auf eigene Kosten bezahlte. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin dürfte die so ermittelte Sachleistungshöhe deutlich unter dem Betrag von 3 500 CZK monatlich liegen, die die Grenze für die Steuerbefreiung der erbrachten Sachleistung bildet.

Nach Ansicht der Beschwerdeführerin war der Steuerverwalter nicht berechtigt, eigenständig über Inhalt und Zeit(punkt) der Erbringung von geistlichen Tätigkeiten zu spekulieren, da ihm keine Unterlagen vorlagen, die sowohl den Inhalt des Arbeitsverhältnisses als auch den Umfang der Nutzung der Dienstwohnung festlegten. Abschließend hat die Klägerin in der Kassationsbeschwerde zusammengefasst, dass die Finanzverwaltung nicht nach dem Vermögensbewertungsgesetz vorgegangen und nicht den tatsächlichen Marktpreis einer vergleichbaren Leistung festgestellt, sondern das gesamte Verfahren zu Ungunsten der Klägerin angepasst habe, indem sie den Beschluss des Ältestenrates über die Nutzungsquote der Wohnung für private Zwecke nicht akzeptiert und sich folglich nicht an der realen Marktgesetzmäßigkeit gehalten hat.

Schlussfolgerung des NSS-Gerichts

Das NSS-Gericht weist zuerst darauf hin, dass die Dienstwohnung im Bereich der Vermögensbewertung keine eigene Wohnungskategorie darstellt, die wertmäßig von „anderen“ Wohnungen unterscheidbar sein sollte. Aus diesem Grund ist es nicht relevant, beim Vergleich der Miethöhe für Dienstwohnungen zu differenzieren. Beim Vergleich der Wohnung und des Ateliers ist klar, dass das Atelier ein Nichtwohn-/ Geschäftsraum ist und auch sein Marktwert variiert. Allerdings hat der Steuerverwalter diesen Umstand bei der Berechnungsmethodik berücksichtigt, indem er 10% von der Miete abgezogen hat. Hinsichtlich der Behauptung der Beschwerdeführerin über die gemeinschaftliche Nutzung der Wohnung, ist das NSS-Gericht der Ansicht, dass es sich nicht um einen Mangel der Wohnung, sondern um eine Einschränkung der Wohnungsnutzung durch den Vermieter handelt. Diese Einschränkung hat der Finanzverwalter bei der Bewertung der Sachleistung nur nach dem nachgewiesenen Tatbestand berücksichtigt. Nach der Steuerprüfung und dem Bescheid der Beklagten ergibt sich daraus, dass der Finanzverwalter es als erwiesen ansah, dass die Dienstwohnung 15 Stunden pro Woche, also etwa 1/3 der Arbeitszeit genutzt wurde. Nach Angaben der Beschwerdeführerin wurde die Dienstwohnung auch für andere Tätigkeiten und dienstliche Aufgaben genutzt, der Steuerverwalter berücksichtigte diese Ansprüche jedoch nicht, da diese Behauptungen in keiner Weise konkretisiert oder nachgewiesen wurden.

Darüber hinaus hat sich das NSS-Gericht in der Bewertung des Ältestenratsbeschlusses mit der Entscheidung des Stadtgerichts identifiziert, wo die darin enthaltene Definition der Aufteilung der Wohnung allgemein zu sein scheint, d.h. dass die Wohnung nicht nur für persönliche Zwecke genutzt wird. Das Dokument belegt definitiv nicht, dass die Wohnung in dem betreffenden Zeitraum jeden Tag zur Hälfte genutzt wurde. Im Mietvertrag zwischen der Pfarrerin und dem Ältestenrat ist nichts Konkretes angeführt. Das Argument der Beschwerdeführerin bezüglich der Kürzung des Sachbezugsbetrags um die von der Pfarrerin auch während der Zeit der dienstlichen Nutzung der Wohnung gezahlten Energiekosten sei erst in der Kassationsbeschwerde verwendet worden, daher ist dieser Widerspruch unzulässig.

Abschließend resümiert das NSS-Gericht, der Beschwerdeführerin könne nicht beigepflichtet werden, dass der Finanzverwalter keine ausreichenden Unterlagen zur Sachverhaltsaufklärung beschafft habe, da sie in erster Linie den Grad der dienstlichen Nutzung der Wohnung erklären und nachweisen sollte. Der Finanzverwalter beschrieb, welche Tatsachen er für bewiesen hielt, und bezog sie auch in seine Überlegungen bei der Bestimmung der Höhe der Sachleistung ein. Auf der Grundlage des Vorstehenden wies das NSS die Kassationsbeschwerde zurück.

Autor: Roman Burnus, Marek Toráč