In der letzten Ausgabe des Newsletters haben wir uns mit der Theorie der Verrechnungspreise befasst und haben erwähnt, wo der Steuerverwalter seine Anreize für die eventuelle steuerliche Prüfung gewinnen kann. In diesem Artikel werden wir uns auf die Beweislast bezüglich des Marktabstands konzentrieren und möchten ergänzen, was passiert, wenn eine solche Prüfung mit einer zusätzlichen Bemessung der Steuer abgeschlossen wird. Ein wenig befassen wir uns auch mit der Dokumentation der Verrechnungspreise.

Wurde das Prinzip des Marktabstands eingehalten?

Wenn das Steuersubjekt seine Beweislast angesichts der beiden oben genannten Tatsachen trägt, muss es noch die Beweislast der Einhaltung des Prinzips des Marktabstands (üblicher Preis) tragen, d.h. ob der mit einem verbundenen Unternehmen vereinbarte Preis dem Preis entspricht, der zwischen unabhängigen Unternehmen unter gleichen oder ähnlichen Voraussetzungen vereinbart würde. Hier wird allerdings das Steuersubjekt mehr begünstigt. Dieses Prinzip unterliegt der Bestimmung des § 23 Abs. 7 des Einkommensteuergesetzes.

Zu Beginn ist die Beweislast immer auf der Seite des Steuerverwalters. Er muss nachweisen, dass die Transaktion (i) mit einem verbundenen Unternehmen und (ii) zu Preisen durchgeführt wurde, die von den Preisen abweichen, die zwischen unabhängigen Unternehmen unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen ausgehandelt wären. Die erste Bedingung sollte für den Steuerverwalter keine größeren Schwierigkeiten darstellen. Er kann die Daten aus unserem oder aus den ausländischen Handelsregistern oder auch der Zusammenarbeit mit ausländischen Steuerbehörden nutzen. Die zweite Bedingung ist allerdings nicht so einfach. Der Steuerverwalter muss eine rationale und Analyse vorlegen, aus der die Differenz zwischen dem üblichen und dem vereinbarten Preis hervorgeht. Der Steuerverwalter sollte sich mit den materiellen Faktoren, die einen Einfluss auf den Preis haben können, insbesondere (i) mit den charakteristischen Merkmalen des Gegenstandes der Transaktion, (ii) den Bedingungen der Transaktion, (iii) der Funktionsanalyse der Transaktion, (iv) den wirtschaftlichen Umständen und (v) der Geschäftsstrategie der Transaktionsparteien befassen. Unter Beabsichtigung dieser Faktoren sollte er hinreichend vergleichbare unabhängige Transaktionen suchen. Wenn er keine vergleichbaren Transaktionen findet, dann sollte er zumindest eine genügend verlässliche Anpassung des Preises begründen, die den Unterschied in der Nichtgleichheit korrigiert. Das oben angeführte kann so zusammengefasst werden, dass der Steuerverwalter eine qualitativ hochwertige Arbeit leisten muss. Die Steuerlast wird er definitiv nicht mit einem bloßen Hinweis auf ein paar Rechnungen unabhängiger Unternehmen für das gleiche Produkt begründen können. Er muss sich für den Inhalt der Transaktionen interessieren. Die Theorie zu den Verrechnungspreisen ist mehr als umfangreich. Hier ist ein Experte wichtig, der dem Steuerverwalter ein gleichwertiger Gegner werden kann und der die Rechte des Steuersubjekts beschützen kann.

Wenn der Steuerverwalter seine Beweislast tragen kann, insbesondere wenn er die Differenz zwischen den üblichen Preisen und den zwischen unabhängigen Unternehmen vereinbarten nachweist, dann geht die Beweislast auf das Steuersubjekt über. Das Steuersubjekt ist verpflichtet, diesen Unterschied befriedigend zu belegen. Praktisch sollte es die Steueranalyse des Steuerverwalters verstehen und weitere Tatsachen bringen, die der Steuerverwalter nicht berücksichtigt hat und die einen Einfluss auf den Preis haben (z.B. den qualitativen Unterschied des Produkts, der eine bessere/schlechtere Nutzung seitens des Empfängers beeinflusst, ein nicht standardisiertes Produkt, das andere Parameter auf dem Markt hat, als sie übliche Produkte haben). Die Frage ist jedoch, wie der Steuerverwalter die Argumentation des Steuersubjekts bewertet. Natürlich gibt es immer die Möglichkeit, einen Widerspruch gegen die Entscheidung des Steuerverwalters einzulegen, und bei dessen Ablehnung auch die Möglichkeit, die Verwaltungsjustiz anzurufen.

Hier kommen wir zum Thema der Dokumentation oder einer anderen Analyse des Steuersubjekts, die die Einhaltung des Prinzips des Marktabstands belegt. Ist es für ihr Einreichen in diesem Moment nicht zu spät? Glauben Sie, dass der Steuerverwalter seine Arbeit bereitwillig zur Seite legt, wenn er mit ihr viele produktive Stunden verbracht hat? Die Erstellung einer qualitativ hochwertigen Analyse erfordert die Verarbeitung einer Menge von Informationen, insbesondere über die Gruppe, über das Steuersubjekt, über die Transaktion, weiterhin deren Analyse, die Suche nach vergleichbaren Transaktionen, die Feststellung deren Bedingungen oder die Erwägung der relevanten Bedingungen und zum Schluss die Erstellung einer Finanzanalyse. Glauben Sie, dass der Steuerverwalter nach einer solchen Analyse die Argumentation des Steuersubjekts akzeptiert? In der Praxis passiert oft, dass der Steuerverwalter seine Meinung nur sehr ungern ändert. Mit der Dauer der Prüfung steigen auch die Kosten des Steuersubjekts. In der Praxis ist es mir bereits passiert, dass ich den Steuerverwalter über die Auffassung des Steuersubjekts lange überzeugt habe und die fehlerhaften Voraussetzung und Verfahren des Steuerverwalters belegt habe (die Prüfung hat sogar zweieinhalb Jahre gedauert). Die Prüfung der Verrechnungspreise ist nämlich nicht geradlinig und einfach. Es erfordert meistens eine Arbeit mit einer Menge von Daten, deren Analyse, Erklärungen und Beweise. In der Praxis kann es auch geschehen, dass das Steuersubjekt im Hinblick auf die steigenden Kosten im Zusammenhang mit einer steuerlichen Prüfung eine Art Kompromiss eingeht und einer nicht ganz richtigen Bestimmung der Verrechnungspreise zustimmt. Die Frage ist jedoch, wie dann in der Zukunft oder in den bisher nicht abgeschlossenen Jahren, die kein Gegenstand der Prüfung waren, vorgegangen werden soll. Darüber hinaus sind die Verrechnungspreise überwiegend eine systemischen Angelegenheit. Wird dieser Kompromiss seitens der ausländischen Steuerverwaltung akzeptiert?

Die oben beschriebene Verteilung der Beweislast zur Einhaltung des Prinzips des Marktabstands gilt nicht immer. Es ist notwendig daran zu denken, da das Steuersubjekt in Situationen, in denen diese Standardverteilung nicht gilt, eine viel schlechtere Stellung hat (es handelt sich eigentlich um die Verteilung der Beweislast, die in der Einleitung zu diesem Teil zur steuerlichen Prüfung beschrieben wird). Es handelt sich um die Situationen, in denen das Steuersubjekt eine zusätzliche Steuererklärung wegen einer Verrechnungspreiskorrektur oder dann, wenn es Empfänger von Investitionsanreizen ist (die Beweislast gemäß § 35a, Abs. 2, Buchst. d) des Einkommensteuergesetzes), einreicht. Beide Situationen wurden in der Rechtsprechung des Obersten Verwaltungsgerichts bestätigt. In diesen beiden Fällen liegt die Beweislast in Bezug auf seine Behauptung angesichts der Richtigkeit der Verrechnungspreise beim Steuersubjekt. Das Steuersubjekt muss dem Steuerverwalter glaubwürdige Beweismittel vorlegen, dass die Verrechnungspreise dem Prinzip des Marktabstands entsprechen, idealerweise legt er die Dokumentation der Verrechnungspreise vor. Der Steuerverwalter hat die Möglichkeit, seine Zweifel an diesen Beweisen zu äußern.

Wurde die steuerliche Prüfung mit einer zusätzlichen Steuerbemessung abgeschlossen?

Die zusätzlich bemessene Steuer hat auch einige praktische Zusammenhänge.

• Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass das Steuersubjekt natürlich das Recht hat, einen Widerspruch einzulegen, und bei dessen Ablehnung die Möglichkeit hat, die Verwaltungsjustiz zu nutzen.
• Mit der Anpassung der Verrechnungspreise hängt auch die Frage der Vorgehensweise in den nachfolgenden Jahren zusammen. Einreichung einer zusätzlichen Steuererklärung oder Warten auf eine Kontrolle? Die Verrechnungspreise sind überwiegend eine systemische Angelegenheit des Steuersubjekts.
• Darüber hinaus stellt der gewöhnliche Preis in den meisten Fällen ein Intervall der Werte dar, und der Steuerverwalter sollte die Steuer bis zum für das Steuersubjekt günstigsten Limit-Preis festsetzen. Es handelt sich hier um die Anwendung des Grundsatzes „in dubio mitius“, wobei, falls es mehrere Möglichkeiten der Geltendmachung des Rechts gibt, die Subjekte des öffentlichen Rechts gemäß Art. 4 der Charta der Grundrechte und -Freiheiten die Alternative geltend machen sollen, die den Kern und Sinn der Grundrechte und - Freiheiten des Steuersubjekts schützen; im Zweifelsfall sollen sie milder vorgehen.
• Mit der zusätzlichen Bemessung der Steuer hängen auch steuerlichen Sanktionen zusammen. Der Steuerverwalter bemisst eine Geldstrafe von der zusätzlich bemessenen Steuer (20 %, wenn die Steuer erhöht wird, und 1 %, wenn der steuerliche Verlust gesenkt wird) und einen Verzugszins (der jährliche Satz wird als eine Summe des REPO-Satzes, der von der Tschechischen Nationalbank festgelegt wird, zuzüglich 14 % festlegt).
• Mit der zusätzlich bemessenen Steuer hängt auch das Thema der Vermeidung der Doppelbesteuerung zusammen. Aufgrund der Erhöhung der Besteuerungsgrundlage erfolgt die Doppelbesteuerung des gleichen wirtschaftlichen Wertes. Zuerst bei dem verbundenen Unternehmen (Besteuerung des Gewinns des Partners der Transaktion) und weiter infolge der steuerlichen Prüfung auch beim Steuersubjekt (Erhöhung der Besteuerungsgrundlage). Die Gruppe der verbundenen Unternehmen sollte sich mit der Frage befassen, ob die doppelte wirtschaftliche Besteuerung verhindert werden kann, d.h. ob der Staat des Sitzes des verbundenen Unternehmens (Partner der Transaktion), die Steuer, die der Erhöhung der Besteuerungsgrundlage in der Tschechischen Republik entspricht (in der Theorie wird dies als nachträgliche Anpassung der Doppelbesteuerung genannt). Es handelt sich jedoch um keine einfache Angelegenheit. Es ist zu beurteilen, wie das lokale Recht des Staates des verbundenen Unternehmens diese Frage betrachtet. Man kann nicht automatisch sagen, dass es hier keine Möglichkeit der Rückerstattung gibt. Bestimmte Prozeduren bieten die Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung oder auch die Schiedsübereinkommen (im Falle eines Unternehmens mit Sitz in einem Staat, der an dieser Konvention teilnimmt - es handelt sich meistens um andere Staaten der Europäischen Union).
• Mit der zusätzlichen Bemessung der Steuer hängen auch mögliche Auswirkungen auf andere Steuern zusammen, zum Beispiel auf die MwSt., den Zoll; auch diese arbeiten in bestimmten Fällen mit dem üblichen Preis. Darüber hinaus wird die Anpassung der Besteuerungsgrundlage, d.h. der festgestellte Unterschied zwischen dem vereinbarten und dem marktüblichen Preis (§ 23 Abs. 7 des Einkommensteuergesetzes), gemäß § 22 Abs. 1, Buchst. g), Punkt 3 des Einkommensteuergesetzes als eine Gewinnausschüttung, die der Quellensteuer unterliegt, betrachtet. Diese Neuklassifizierung der Gewinnausschüttung wird jedoch nicht gegenüber dem Ansässigen eines anderen Mitgliedstaats der Europäischen Union als der Tschechischen Republik oder einem steuerlichen Ansässigen von Norwegen, Island oder der Schweizer Eidgenossenschaft geltend gemacht. Jedoch auch in den Fällen, in denen die Neuklassifizierung geltend gemacht wird, ist es notwendig, die Situation auch aus der Perspektive der Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung zu betrachten.

Dokumentation der Verrechnungspreise

Hier kommen wir zum Thema der Gestaltungsweise der Verrechnungspreise. Die Dokumentation ist in der Tschechischen Republik noch nicht obligatorisch. Sie wird vom Steuerverwalter nur empfohlen. Der empfohlene Inhalt der Dokumentation ist in der Anweisung D - 334 Mitteilung des Finanzministeriums zum Umfang der Dokumentation der Gestaltungsweise der Preise zwischen den verbundenen Unternehmen angeführt.

Die Entscheidung über die Erstellung der Dokumentation ist daher ausschließlich eine Sache des Körperschaftsteuerzahlers. Soll sie dennoch erarbeitet werden? Derzeit bereiten auch kleinere und mittlere Unternehmen diese Dokumentation vor. Die Dokumentation bringt ihnen nämlich Transparenz und Methodik für die Einstellung der Verrechnungspreise. Doch in der Praxis verschieben viele Unternehmen wegen des zeitlichen und finanziellen Aufwands die Erstellung der Dokumentation. Wie die meisten Entscheidungen, bringt auch diese eine "positive und eine negative" Seite mit sich. Bei der Erstellung der Dokumentation kann eine falsche Einstellung der Verrechnungspreise innerhalb der Gruppe erkannt werden. Es ist besser, dieses Problem rechtzeitig zu entdecken, als es erst bei der steuerlichen Prüfung zu entdecken (Unsicherheit, ob das Ergebnis der Prüfung ein richtiger „Preis“ oder ein Kompromiss sein wird; die zusätzlich bemessene Steuer für alle bisher offenen Jahre; zusammenhängende Sanktionen). Die Vorbereitung der Dokumentation unmittelbar vor der steuerlichen Prüfung bringt höhere Kosten und Stress. Die im Rahmen der steuerlichen Prüfung fehlende Dokumentation gibt dem Steuerverwalter Anlass zum Misstrauen bei der Einstellung der Verrechnungspreise durch das Steuersubjekt. Darüber hinaus riskiert das Steuersubjekt, dass der Steuerverwalter eine eigene Analyse durchführt, deren Ergebnis für das Steuersubjekt nicht akzeptabel sein wird, und es wird dann für das Steuersubjekt schwierig, die Meinung des Steuerverwalters zu ändern.

Schlussfolgerungen

Die Verrechnungspreise werden in der letzten Zeit zunehmend ein wichtiges Thema nicht nur in der Tschechischen Republik, sondern auch in den Nachbarländern. Z.B. wird ab dem Jahr 2016 eine Verschärfung der Regulierung der Verrechnungspreise in Polen erfolgen. Im Rahmen des Projektes „Base Erosion and Profit Shifting“ im Rahmen der OECD werden den Verrechnungspreisen 4 der insgesamt 15 Aktionspunkte gewidmet. Es erfolgt eine Änderung der jetzigen Auslegung - siehe Aktionspunkte 8 - 10 (z.B. spezifische Anweisungen zur Feststellung des Inhalts der Transaktion, zur Risiko-Zuweisung und zu Synergie-Effekten). Der Aktionspunkt 13 betreffend die Dokumentation zur Gestaltung der Verrechnungspreise erwähnt eindeutig, dass die Steuerverwalter häufig nicht genug Informationen zur Durchführung der Prüfung der Verrechnungspreise besitzen, und er empfiehlt eine obligatorische Dokumentation der Verrechnungspreise. Wir werden sehen, ob die Änderungen um uns herum auch in der Regelung unserer Regulierung berücksichtigt werden. Der Steuerverwalter fängt nach vielen ruhigen Jahren an, bei den Verrechnungspreisen aktiv zu sein.  

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