Im Rahmen unserer Praxis treffen wir manchmal auf die Meinung der Vertreter einiger Unternehmen, dass es aus ihrer Sicht egal sei, ob das Unternehmen einen vorübergehenden Passivposten oder eine Rückstellung erfasst. Eine Aufwendung gibt es, das Ergebnis ist auch in Ordnung und die Summe der Aktiva auch... Stimmt es aber wirklich? Aus der Sicht der Wirtschaftsprüfung sehen wir zwei Risiken, ohne die Höhe des Betrags zu beurteilen. Das erste bezieht sich auf die falsche Erfassung der Posten im Rahmen der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung und das zweite, aus der Perspektive des Unternehmens ist das ein größeres Risiko, hängt mit einer unterschiedlichen steuerlichen Bewertung der vorübergehenden Konten und der Rückstellungen zusammen.

Im Rahmen dieses Artikels möchten wir Ihnen die Rechtsprechung, die sich auf den Kosten / die Herabsetzung der Erlöse, die mittels der vorübergehenden Passivkonten erfasst werden, bezieht, näher bringen und dadurch außer den handelsrechtlichen Vorschriften eine andere Perspektive in Bezug auf die Entscheidung über die Erfassung der vorübergehenden Posten oder Rückstellungen gewinnen.

Nach den handelsrechtlichen Vorschriften sind die vorübergehenden Passivkonten Verbindlichkeiten, bei denen das Unternehmen deren Zweck, Nutzung und Zeitraum, den sie betreffen, kennt, aber bei denen es den genauen Betrag nicht kennt, d.h. das Unternehmen hat dazu keine externe Schätzung erhalten. Mittels der vorübergehenden Passivkonten, als auch mittels der sonstigen Übergangskonten wendet das Unternehmen den Grundsatz des sachlichen und zeitlichen Zusammenhangs an.

Die Rücklagen sind zur Deckung der künftigen Verbindlichkeiten oder Ausgaben bestimmt, bei denen der Zweck bekannt ist. Es ist wahrscheinlich, dass sie entstehen, in der Regel sind jedoch der Betrag oder das Datum, zu dem sie entstehen, nicht klar. Im Vergleich zu den vorübergehenden Konten werden die Rückstellungen (zusammen mit den Berichtigungsposten und den Abschreibungen des Vermögens) zur Einhaltung des Grundsatzes der Vorsicht verwendet.

Trotz der Tatsache, dass die vorübergehenden Passivposten und Rückstellungen auf anderen handelsrechtlichen Grundsätzen basieren, gibt es zwischen ihnen eine dünne Grenze, die sich aus den folgenden Urteilen ergibt.

1.Urteil Nr. 8 Afs 35/2010-106 vom 31.3.2011

Es handelt sich um ein schon relativ bekanntes Urteil, das sich damit befasst, ob die Kosten für die jährlichen Vergütungen der Arbeitnehmer im Jahr in dem die Vergütung den Arbeitnehmern gewährt (ausgezahlt) wurde, gebucht werden sollen, wie es der Steuerverwalter behauptet hat, oder ob sie als vorübergehender Passivposten schon in dem Zeitraum gebucht werden sollen, für den sie ausgezahlt werden, wie sie in diesem Fall das Steuersubjekt gebucht hat. Das Oberste Verwaltungsgericht ist zum Schluss gekommen, dass die Leistung einen Lohnanspruch darstellt, bei der der Arbeitgeber verpflichtet ist, sie zu gewähren, wenn der Arbeitnehmer die vereinbarten Voraussetzungen und Bedingungen eingehalten hat. Falls der Anspruch erst aufgrund einer speziellen Entscheidung des Arbeitgebers über ihre Gewährung entsteht, handelt es sich um einen Anteil des Lohns, der nicht beansprucht werden kann, der nicht mittels eines vorübergehenden Postens berücksichtigt werden kann, und dadurch kann die Besteuerungsgrundlage nicht herabgesetzt werden, wie es das Steuersubjekt gemacht hat. Durch die Fachöffentlichkeit wurde bereits die Schlussfolgerung abgeleitet, dass es sich bei dem Anteil des Lohns, der beansprucht werden kann, um eine Verbindlichkeit handelt und dass diese mittels des vorübergehenden Kontos gebucht werden solle. Bei dem Anteil des Lohns, der nicht beansprucht werden kann, ist es wahrscheinlich (und nicht sicher - aufgrund einer nachträglichen Bestätigung seitens des Arbeitgebers), dass die Ausgabe erfolgen wird, und daher sollte die künftige Ausgabe mittels einer Rückstellung berücksichtigt werden.

2. Urteil Nr. 9 Afs 27/2012-30 vom 13.6.2013

Das Steuersubjekt hat einen vorübergehenden Passivposten erstellt, der eine Verbindlichkeit, einen Teil einer pauschalen Vergütung für die geleistete Gesundheitsfürsorge, die die Preisregulierung überschritten hat, dargestellt hat. Nach dem Obersten Verwaltungsgericht hatte das Steuersubjekt keine ausreichenden Informationen, die die Tatsache bezeugen würden, dass gegen ihn tatsächlich eine Regulierung auf den maximalen Punktpreis geltend gemacht wird. "Der vorübergehende Posten könnte in der Situation gebildet werden, wenn die Beschwerdeführerin in dem angegebenen Fall im ausreichenden Maß der aus konkreten Tatsachen folgenden Bestimmtheit urteilen könnte, dass in der Tat die Rückzahlung des Teils der Zahlung für die geleistete Gesundheitsfürsorge, die die Preisregulierung übersteigen würde, erfolgt. Dies ist im vorliegenden Fall nicht geschehen." Aus dem oben genannten kann gelernt werden, dass es wichtig ist, konkrete Unterlagen zur Verfügung zu haben, aufgrund derer es möglich ist, die Verbindlichkeit zu erfassen. Die Verbindlichkeit, die aufgrund des Gesetzes entstanden ist, war für das Gericht kein ausreichendes Argument, und zwar auch aufgrund dessen, dass die Krankenkasse, die die pauschalen Zahlungen gezahlt hat, die flächendeckende Regulierung für den maximalen Punktpreis für alle Subjekte nicht angewandt hat. Wenn das Steuersubjekt die Vorgehensweise der Krankenkasse kennen würde, sollte es die (Nicht-)Buchung der Rückstellung erwägen.

3. Urteil Nr. 4 Afs 30/2014-34 vom 24.7.2014

Dieses Urteil befasst sich wieder mit einer medizinischen Einrichtung, die vorübergehende Passivposten für die Herabsetzung der Erlöse gebildet hat. Das Gericht stimmte den vorübergehenden Konten, die zu den Posten, die von der Krankenkasse in Rechnung gestellt wurden, gebucht wurden, nicht zu, und daher war die Korrektur deren Höhe unwahrscheinlich. "Das Oberste Verwaltungsgericht ist in Übereinstimmung mit dem Kreisgericht und dem Steuerverwalter der Meinung, dass dann, wenn eine Forderung bzw. eine Verbindlichkeit in einem entsprechenden Zeitraum in Rechnung gestellt wurde, das Unternehmen eine solche Forderung ggf. Verbindlichkeit nicht als einen vorübergehenden Posten buchen kann, da in diesem Fall die Voraussetzung der Unkenntnis des Steuersubjekts betr. die Höhe der Forderung ggf. Verbindlichkeit nicht eingehalten wird. Die Argumentation der Komplexität der vertraglichen Beziehung zwischen den Krankenkassen und den medizinischen Einrichtungen ist irrelevant, weil sie die Tatsache leugnet, dass die Rechnung stattfand."

Trotz der relativ reichen Rechtsprechung zu den vorübergehenden Posten sind wir der Meinung, dass es sich weiterhin um ein offenes Gebiet handelt und dass keine Schlussfolgerungen gefasst werden können. Es ist immer notwendig, jeden Fall einzeln zu beurteilen. Das Unternehmen sollte alle Unterlagen, die ihm zur Verfügung stehen, sehr sorgfältig auswerten und die Argumente bei der Entscheidung über die Buchung bzw. die Geltendmachung in der Steuerbemessungsgrundlage zu erwägen. Falls Sie sich mit einem ähnlichen Problem befassen oder sich für diese Problematik interessieren, können Sie sich an uns wenden.