Výzkum a vývoj (VaV) je z daňového hlediska zajímavou položkou při kalkulaci daně z příjmů. Výzkum a vývoj jako odčitatelná položka od základu daně umožňuje de facto odečíst dvakrát náklady vynaložené na činnosti, které představují výzkum a vývoj. Převážně se jedná o mzdové náklady, ale např. materiál nebo majetek pořízený a používaný pro účely výzkumu a vývoje je taktéž možné do odčitatelné položky (podle zákonem stanovených podmínek) zahrnout. Historicky se téma výzkumu a vývoje objevilo na soudní půdě zřídka, kdy předmětem sporu byla obdobná témata. Za velice častý předmět sporu si dovolujeme označit spor ohledně splnění formálních náležitostí a prokázání, že byl projekt zpracován před zahájením výzkumných a vývojových činnosti.

Legislativní úprava

Formální náležitosti jsou upraveny zákonem o daních z příjmů (ZDP) a speciálním pokynem D-288. Mimo to byla dne 14.9.2017 vydána Generálním finančním ředitelstvím Informace k projektu výzkumu a vývoje jako nezbytné podmínce pro uplatnění odpočtu na podporu výzkumu a vývoje dle § 34 odst. 4 a 5 ZDP, kde je řečeno, že v případě, kdy projekt nesplní formální požadavky, nemusí být dále zkoumán správcem daně: „Pokud poplatník na základě předložených důkazních prostředků neprokáže, že projekt byl zpracován před zahájením řešení projektu, nebo projekt nebude obsahovat všechny výše uvedené náležitosti, pak se jedná o nedostatek, který bez dalšího znamená, že správce daně uplatněný odpočet vyloučí ze základu daně v plné výši.“

Širokou veřejností byla podmínka zpracování projektu před zahájením řešení výzkumu a vývoje vnímána jako velice striktní podmínka. V současnosti prošel poslaneckou sněmovnou v rámci tzv. daňového balíčku pozměňovací návrh, jehož autoři chtěli právě tuto podmínku zmírnit. Zda bude návrh přijat i senátem nebo ne, je zatím velice spekulativní. V případě schválení se bude nová úprava vztahovat na nové VaV projekty, které byly zahájeny ve zdaňovacím období, v průběhu kterého nabyde novela platnosti a účinnosti. Na starší projekty budou i nadále platit „stará“ pravidla. Hlavní změny jsou následující:

• Nebude nutné zpracovávat projekt před zahájením řešení projektu
• Správci daně se oznámí skutečnost, že poplatník hodlá v souvislosti s realizací VaV odečíst od základu daně odpočet na podporu výzkumu a vývoje.
  • V oznámení je nutné uvést název projektu VaV vystihující jeho obecné zaměření a základní identifikační údaje o poplatníkovi (obchodní firma, adresa, DIČ).
• Výdaje, které se budou moci odečíst od základu daně, budou výdaje, které poplatník vynaložil ode dne podání oznámení o záměru odečíst od základu daně odpočet na podporu výzkumu a vývoje.
• Do konce lhůty pro podání daňového přiznání musí být zpracována a schválena projektová dokumentace. Náležitosti projektové dokumentace nejsou významně odlišné od náležitostí projektu (dle současného znění zákona).
• Projektová dokumentace musí být zpracována i schválena v této lhůtě i v případě, že odčitatelná položka není za aktuální zdaňovací období uplatněna (z důvodu nízkého základu daně, daňové ztráty).
• Nově se striktně omezují úpravy projektu – dle návrhu nebude možné název a cíl projektu po celou dobu řešení VaV měnit. Ostatní změny skutečností se evidují v projektové dokumentaci.

Dle přechodného ustanovení se na projekty, jejichž řešení bylo zahájeno přede dnem nabytí účinnosti novely, použije „staré znění“ zákona. Na projekty, jejichž řešení bylo zahájeno ve zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, která nejsou ke dni nabytí účinnosti tohoto zákona skončena, lze použít „nové znění“ zákona. Využije-li poplatník takový postup, tato ustanovení se použijí ve všech zdaňovacích obdobích nebo obdobích, za které se podává daňové přiznání, ve kterých je projekt výzkumu a vývoje řešen.

Zhodnocení, zda navržená novela je zmírnění velice přísných podmínek pro uplatnění odčitatelné položky na VaV od základu daně nebo ne, necháme na Vás, na čtenářích. Zda se nakonec tento pozměňovací návrh schválí v senátu, Vás budeme v některém z našich dalších čísel newsletteru informovat.

Judikatura

Z letošních rozsudků jsme vybrali rozsudek 62 Af 88/2016 - 67 ze dne 13. září 2018. Spornou věcí bylo určení, zda se jedná o výzkum a vývoj a dále prokázání, že výzkum a vývoj skutečně pobíhal. Důležitá ustanovení, která v rozsudku zazněla, jsou následující:

• Vymezení pojmu výzkum a vývoj je obsaženo pouze v §2 odst. 1 zákona o podpoře výzkumu a vývoje z veřejných prostředků (odkaz na rozsudek 10 Afs 24/2014-119).
• Při posouzení, zda se jedná o výzkum a vývoj, je rozhodující přítomnost ocenitelného prvku novosti a vyjasnění výzkumné nebo technické nejistoty.
• Přitom ocenitelný prvek novosti může být přítomen i v případě použití známých a dříve používaných technologií. Nelze dovozovat, že výzkumem a vývojem lze rozumět pouze vyvinutí nové funkce modelů a nikoliv zdokonalení dosavadních charakteristik určitého výrobku.
• Žalobce pouhým konstatováním principu novosti jednotlivých zařízení v roční hodnotící zprávě neunesl důkazní břemeno týkající se prokázání experimentálního vývoje. Žalobce nijak nespecifikoval, co bylo nutné při konstrukci jednotlivých zařízení vyřešit, s jakými technickými nejistotami se oproti původním předpokladům a záměrům potýkal a zda měnil způsob řešení.
• Žalobce měl prokázat nejen to, zda předmětná zařízení splňují podmínky novosti, nýbrž také skutečnost, že jsou výsledkem jeho výzkumu a vývoje a že tento výzkum a vývoj probíhal.
• Žalobce nedoložil průběh výzkumu a vývoje u žádného z dotčených podprojektů. Tj. nedoložil žádné dokumenty z prováděných ověření, měření, zkoušení, testování v průběhu vývoje daného technologického zařízení. 

Z výše uvedeného je zřejmé, že i při výzkumu a vývoji je nezbytné, aby byl poplatník schopen prokázat, že výzkum a vývoj skutečně probíhal a doložit důkazy, které toto potvrdí. V případě, že projekt bude obsahovat veškeré formální náležitosti, bude zpracován na začátku VaV, ale nebude prokázán průběh VaV, hrozí neunesení důkazního břemene a zároveň tak i doměření daně z příjmu z důvodu neuznání odčitatelné položky na výzkum a vývoj.